Дата публикации 25.01.2024

Налоговым агентом признается лицо, на которое НК РФ возлагает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению того или иного налога в бюджет (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Налоговыми агентами по налогу на прибыль являются:

1. российские организации, выплачивающие дивиденды другим российским и иностранным организациям (ст. 275, п. 5 ст. 286 НК РФ). Напомним, дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации (эмитента) при распределении ее прибыли, которая остается после налогообложения (пропорционально доле акционера в уставном (складочном) капитале этой организации) (п. 1 ст. 43 НК РФ);
2. российские организации и постоянные представительства иностранных организаций, индивидуальные предприниматели, выплачивающие доходы от источников в РФ иностранной организации, не имеющей в России постоянного представительства (либо имеющей такое представительство, но полученный доход не связан с его деятельностью) (п. 4 ст. 286, ст. 309, 310 НК РФ);
3. российские организации, выплачивающие держателям государственных и муниципальных ценных бумаг (российским и иностранным организациям) процентный доход по этим ценным бумагам (как правило, это облигации). Исключение: накопленный процентный доход, полученный при реализации указанных ценных бумаг, в отношении которого налог уплачивается налогоплательщиком самостоятельно (п. 5 ст. 286, п. 4 ст. 287 НК РФ).

Наиболее распространенными являются первые два случая. Ниже рассмотрим их подробнее.

Уплата удержанного налога в составе ЕНП (с 01.01.2023)

С 1 января 2023 г. налог на прибыль уплачивается в бюджет вместе с другими налогами (сборами, страховыми взносами) в составе единого налогового платежа. Это касается в том числе налоговых агентов по налогу на прибыль (п. 1 ст. 45, п. 1 ст. 58 НК РФ). Как происходит уплата налогов в качестве ЕНП, см. здесь.

Налоговый агент платит удержанный налог не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем выплаты дохода (абз. 2 п. 2, п. 4 ст. 287 НК РФ). Если последний день срока уплаты приходится на выходной или нерабочий праздничный день, срок уплаты переносится на ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). При этом принадлежность платежа к налогу на прибыль в общей сумме уплаченного ЕНП может определяться налоговой инспекцией либо по данным расчетов налогового агента, которые представляются по итогам отчетных и налогового периодов (п. 3, 4 ст. 289 НК РФ), либо на основании уведомления налогового агента об исчисленной сумме налога на прибыль.

Например, налоговые агенты, которые подают расчет ежеквартально, представляют уведомления за январь, февраль, апрель, май, июль, август, октябрь, ноябрь, декабрь. Конкретные сроки представления уведомлений в этом случае см. здесь. За март, июнь, сентябрь уведомления не подаются, поскольку эти месяцы отражаются в налоговых расчетах по итогам соответствующих отчетных периодов.  О том, как подать уведомление об исчисленных налогах по ЕНП, см. здесь.

Исчисление и уплата налога при выплате дивидендов

Налоговым агентом в данном случае выступают российские организации, выплачивающие дивиденды. Это могут быть (п. 3, 7 ст. 275 НК РФ):

• организация-эмитент (хозяйственное общество или товарищество), распределяющая свою прибыль между участниками (акционерами);
• либо профессиональные участники рынка ценных бумаг (доверительные управляющие, депозитарии).

Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 286 НК РФ).

Налоговая база налогоплательщика (получателя дивидендов) определяется налоговым агентом как сумма выплачиваемых дивидендов, если (п. 5, 6 ст. 275 НК РФ):

• дивиденды выплачиваются иностранной организации;
• дивиденды выплачиваются российской организации, при этом российская организация-эмитент сама не получала в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах дивиденды от других организаций.

Если же дивиденды выплачиваются российской организации и организация-эмитент сама получала в текущем и предыдущих отчетных (налоговых) периодах дивиденды от других организаций, сумма полученных дивидендов уменьшает налоговую базу по выплачиваемым дивидендам (п. 5 ст. 275 НК РФ). Этим правилом следует руководствоваться и в ситуации, когда дивиденды получает иностранная организация, которая действует в интересах организации – налогового резидента РФ. Последние признаются фактическими получателями дивидендов (абз. 2 п. 6 ст. 275 НК РФ).

Чтобы учесть полученные организацией-эмитентом дивиденды, сумма налога на прибыль, подлежащего удержанию налоговым агентом, должна исчисляться по формуле:

Если значение показателя Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Налоговый агент определяет и удерживает сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате дивидендов по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3 ст. 284 НК РФ. С 2023 года налоговый агент должен перечислить в бюджет удержанный налог не позднее 28 числа месяца, следующего за месяцем выплаты дивидендов (п. 4 ст. 287 НК РФ, пп. "в" п. 22 ст. 2, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ). Если дивиденды выплачиваются в иностранной валюте, пересчет исчисленной суммы налога в рубли осуществляется по официальному курсу ЦБ РФ на дату уплаты налога (п. 14 ст. 45 НК РФ). Когда день уплаты налога приходится на выходной или нерабочий праздничный день, перечислить налог в бюджет следует в ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Если по тем или иным причинам налог удержать невозможно, налоговый агент обязан письменно сообщить об этом в свою налоговую инспекцию (с указанием суммы задолженности налогоплательщика – получателя дивидендов). Сделать это нужно в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах (пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ).

Также при выплате дивидендов иностранной компании следует учитывать положения международных договоров по вопросам налогообложения.

Исчисление и уплата налога при выплате иностранным организациям дохода от источника в РФ

Иностранные организации, у которых нет в РФ постоянных представительств, платят налог на прибыль, только если получают доходы от источников в РФ (п. 3 ст. 247 НК РФ). Перечень таких доходов содержится в п. 1 ст. 309 НК РФ. Также в п. 2-2.3 ст. 309 НК РФ уточняется, какие доходы не относятся к этому перечню.

Исчисление и удержание суммы налога с доходов от источников в РФ производятся налоговым агентом при каждой выплате иностранной организации такого дохода (в валюте выплаты), за исключением ситуаций, перечисленных в п. 2 ст. 310 НК РФ (п. 2 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ).

В частности, налог удерживать не нужно, если (п. 2 ст. 310 НК РФ):

1. налоговый агент уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к его постоянному представительству в РФ. При этом у налогового агента должна быть копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в российском налоговом органе;
2. выплачиваемый доход облагается по ставке 0 %;
3. по международному договору выплачиваемый доход не облагается налогом в РФ. В таком случае иностранная организация должна предоставить налоговому агенту подтверждения, что она (п. 1 ст. 312 НК РФ):
   • имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым у РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства. Если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык;
   • имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 286 НК РФ). Налоговой базой, как правило, является вся сумма полученного дохода (за некоторыми исключениями).

 С 2023 года налоговый агент должен перечислить в бюджет удержанный налог не позднее 28 числа месяца, следующего за месяцем выплаты дохода (п. 2 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ, пп. "б" п. 22 ст. 2, п. 2 ст. 5 Федерального закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ). Если доход выплачивается в иностранной валюте, пересчет исчисленной суммы налога в рубли осуществляется по официальному курсу ЦБ РФ на дату уплаты налога (п. 14 ст. 45 НК РФ). Когда день уплаты налога приходится на выходной или нерабочий праздничный день, перечислить налог в бюджет следует в ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Доходы иностранных организаций от источников в РФ облагаются налогом на прибыль, даже если они получены в натуральной или иной неденежной форме, например, в виде (п. 3 ст. 309 НК РФ):

• погашения налоговым агентом обязательств иностранной организации;
• прощения ее долга;
• зачета требований к иностранной организации.

Если расчеты между сторонами происходят в неденежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме (п. 1 ст. 310 НК РФ).

Если по тем или иным причинам налог удержать невозможно, налоговый агент обязан письменно сообщить об этом в свою налоговую инспекцию (с указанием суммы задолженности налогоплательщика – иностранной организации). Сделать это нужно в течение одного месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о таких обстоятельствах (пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ).