Налог на прибыль организаций

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль и авансовых платежей по нему налогоплательщиками

Дата публикации 25.01.2024

Этот порядок установлен в ст. 286, 287, 288 НК РФ.

Для российских организаций порядок отличается в зависимости от того, имеют они обособленные подразделения или нет, для постоянных представительств иностранных организаций – от того, платят они налог самостоятельно или через ответственное отделение (п. 4 ст. 307 НК РФ).

Об особенностях исчисления и уплаты налога на прибыль (авансовых платежей по нему) по обособленным подразделениям российских организаций см. здесь.

Далее рассмотрим подробнее порядок исчисления и уплаты налога на прибыль и авансовых платежей по нему для налогоплательщиков:

Налог определяется указанными плательщиками самостоятельно по итогам налогового периода (календарного года) как произведение установленной налоговой ставки (процентной доли) и налоговой базы, рассчитанной за налоговый период нарастающим итогом (п. 1, 2 ст. 286 НК РФ).

Налог уплачивается плательщиком также самостоятельно по месту своего нахождения не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 287, п. 4 ст. 289 НК РФ).

При этом в течение года плательщик обязан рассчитывать и уплачивать в ту же налоговую инспекцию авансовые платежи по налогу на прибыль. Исключение: театры, музеи, библиотеки и концертные организации, являющиеся бюджетными учреждениями. Такие учреждения платят только налог по итогам года (абз. 2 п. 3 ст. 286 НК РФ).

Возможны три варианта уплаты авансовых платежей (ст. 285, п. 2, 3 ст. 286 НК РФ):

  1. только квартальные авансовые платежи – исходя из фактической прибыли по итогам отчетного периода – первого квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года. Такой порядок распространяется не на все организации, а только на указанные в п. 3 ст. 286 НК РФ (среди них – постоянные представительства иностранных организаций), а также вновь созданные организации (с учетом правил п. 6 ст. 286, п. 5 ст. 287 НК РФ);
  2. только ежемесячные авансовые платежи – исходя из фактической прибыли по итогам отчетного периода – первого месяца, двух месяцев и т. д. до окончания календарного года. Такой порядок может применить любая организация по собственному желанию;
  3. ежемесячные авансовые платежи внутри квартала (определяемые расчетным путем исходя из прибыли прошлого квартала) и квартальные авансовые платежи (исходя из фактической прибыли по итогам отчетного периода – первого квартала, полугодия и девяти месяцев календарного года). Этот вариант обязателен, если налогоплательщик не может применять первый вариант и не хочет воспользоваться вторым вариантом.

Таким образом, квартальные авансовые платежи рассчитываются исходя из фактической прибыли. Ежемесячные авансы могут определяться как расчетным путем, так и по фактической прибыли.

Уплата налога и авансовых платежей в составе ЕНП (с 01.01.2023)

С 1 января 2023 г. налог на прибыль и авансовые платежи по нему уплачиваются в бюджет вместе с другими налогами (сборами, страховыми взносами) в составе единого налогового платежа (п. 1 ст. 45, п. 1 ст. 58 НК РФ). Как происходит уплата налогов в качестве ЕНП, см. здесь.

Принадлежность платежа к налогу на прибыль (авансовому платежу по нему) в общей сумме уплаченного ЕНП определяется налоговой инспекцией по данным налоговой декларации, которая представляется налогоплательщиком до срока уплаты налога (авансового платежа). Поэтому представлять в ИФНС уведомление об исчисленной сумме налога на прибыль (авансового платежа) не нужно. Подробнее см. здесь.

Отметим, что сроки уплаты налога на прибыль (авансовых платежей) с 2023 г. в связи с введением ЕНП не менялись. Изменились только сроки представления деклараций (годовых, квартальных, ежемесячных). Их перенесли на три дня раньше по сравнению со сроками уплаты налога (авансовых платежей) (ст. 287, п. 3, 4 ст. 289 НК РФ).

Исчисление и сроки уплаты квартальных авансовых платежей

Этот порядок одинаков как для организаций, уплачивающих только квартальные авансовые платежи, так и для организаций, уплачивающих еще и авансовые платежи внутри квартала.

Сумма квартального авансового платежа определяется налогоплательщиком (российской организацией или постоянным представительством иностранной организации) по итогам отчетного периода (1-й квартал, полугодие, 9 месяцев) как произведение установленной налоговой ставки (процентной доли) и фактически полученной прибыли (налоговой базы) за отчетный период. При этом прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала календарного года до окончания отчетного периода (абз. 2 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Квартальные авансовые платежи налогоплательщики уплачивают (абз. 2 п. 1 ст. 287, п. 3 ст. 289 НК РФ):

Если последний день срока уплаты приходится на выходной или нерабочий праздничный день, срок уплаты переносится на ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Каждый уплаченный авансовый платеж засчитывается в счет уплаты следующего авансового платежа, а авансовый платеж за 9 месяцев – в счет уплаты налога за налоговый период.

Если налогоплательщик платит еще ежемесячные авансовые платежи внутри квартала, то они также засчитываются в счет уплаты квартального авансового платежа и налога за год:

Это следует из абз. 8 п. 2 ст. 286, абз. 5 п. 1 ст. 287 НК РФ.

Например, за 1-й квартал был начислен и уплачен авансовый платеж в размере 90 тыс. рублей. Авансовый платеж за полугодие составил 200 тыс. рублей. Соответственно, доплатить по итогам полугодия необходимо 110 (200 – 90) тыс. рублей. Если во втором квартале платились еще ежемесячные авансы (в апреле – июне по 30 тыс. рублей каждый месяц), то доплатить по итогам полугодия необходимо только 20 (110 – 90) тыс. рублей.

И наоборот, если сумма налога (авансового платежа), исчисленная по итогам налогового (отчетного) периода, окажется меньше совокупной величины квартального авансового платежа, исчисленного по итогам предыдущего отчетного периода и ежемесячных авансовых платежей текущего квартала, то налог (авансовый платеж) не уплачивается.

Кто имеет право платить только квартальные авансовые платежи

1. Независимо от каких-либо дополнительных условий такое право имеют (п. 3 ст. 286 НК РФ):

2. Прочие налогоплательщики (не отвечающие вышеперечисленным критериям) могут платить только квартальные авансовые платежи, если у них за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превысили в среднем 15 млн рублей за каждый квартал (п. 3 ст. 286 НК РФ). Иными словами, совокупные доходы от реализации за предыдущие четыре квартала должны быть в пределах 60 млн рублей.

Обратите внимание:

  1. в расчет берутся только доходы от реализации, внереализационные доходы не влияют на право уплачивать только квартальные авансовые платежи;
  2. доход от реализации исчисляется без учета НДС и акцизов (абз. 5 п. 1 ст. 248, ст. 249 НК РФ);
  3. временным периодом, за который сравниваются доходы от реализации, является не предыдущий календарный год, а именно четыре квартала, которые предшествуют текущему кварталу. Иными словами:
    • при решении вопроса о необходимости уплаты ежемесячных авансовых платежей в первом квартале анализируется фактическая выручка с 1 января по 31 декабря предыдущего года;
    • во втором квартале – выручка с 1 апреля предыдущего года по 31 марта текущего года;
    • в третьем квартале – выручка с 1 июля предыдущего года по 30 июня текущего года;
    • в четвертом квартале – выручка с 1 октября предыдущего года по 30 сентября текущего года.

Если при таком анализе критерий в 60 млн рублей будет соблюден, налогоплательщик не должен уплачивать ежемесячные авансовые платежи в текущем квартале. В противном случае платить ежемесячные авансы необходимо.

3. Вновь созданные организации

Под вновь созданной организацией (для целей выбора варианта уплаты авансовых платежей) понимается та, с момента создания (регистрации в ЕГРЮЛ) которой не прошло четыре полных квартала. Этот вывод следует из совокупности норм п. 2, 6 ст. 286, п. 5 ст. 287 НК РФ.

Такие организации могут платить только квартальные авансовые платежи при условии, что выручка от реализации не превышала 5 млн рублей в месяц либо 15 млн рублей в квартал. Если в каком-то месяце было превышение, то со следующего за ним месяца налогоплательщик должен начать уплачивать ежемесячные авансовые платежи внутри квартала. При этом делать это следует не ранее чем по истечении полного квартала с даты их государственной регистрации (п. 6 ст. 286, п. 5 ст. 287 НК РФ).

С учетом п. 2, 4 ст. 6.1 НК РФ полагаем, что полным кварталом является календарный квартал, следующий за кварталом, в котором организация зарегистрирована (даже если госрегистрация произведена первого числа квартала). К примеру, если организация зарегистрирована 1 апреля (начало второго квартала), первый ежемесячный авансовый платеж необходимо заплатить только по истечении третьего квартала, т. е. в октябре (если при этом будут превышены вышеуказанные ограничения). Однако по этому вопросу есть иное мнение, согласно которому второй квартал в данном случае будет полным и по его истечении необходимо начать платить ежемесячные авансы (при превышении ограничений). Есть вероятность, что налоговая инспекция займет такую позицию.

Вернуться к исчислению и уплате только квартальных авансов можно будет при соблюдении условий, указанных выше: с момента создания организации прошло четыре полных квартала и доходы от реализации за этот период не превысили 60 млн рублей (п. 3 ст. 286 НК РФ).

Исчисление и сроки уплаты ежемесячных авансовых платежей внутри квартала

Если не соблюдаются перечисленные выше условия, дающие право уплачивать только квартальные авансовые платежи, налогоплательщик (российская организация) обязан также уплачивать ежемесячные авансовые платежи внутри каждого квартала. Они уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого текущего месяца налогового периода (абз. 3 п. 1 ст. 287 НК РФ). Если последний день срока уплаты приходится на выходной или нерабочий праздничный день, срок уплаты переносится на ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Впоследствии ежемесячные авансы засчитываются:

Ежемесячные авансовые платежи рассчитываются следующим образом (п. 2 ст. 286 НК РФ):

Иными словами, сумма ежемесячного платежа в текущем квартале рассчитывается исходя из прибыли прошлого квартала.

Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, указанные платежи в соответствующем квартале не осуществляются. Соответственно, если не надо платить ежемесячные авансы в четвертом квартале, то их не придется уплачивать и в первом квартале следующего года.

Исчисление и сроки уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли

Любой налогоплательщик (российская или иностранная организация), уплачивающий квартальные авансовые платежи (с ежемесячными платежами внутри квартала или без таковых) имеет право перейти со следующего года на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Отчетными периодами в таком случае признаются месяц, два месяца и так далее до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ). О переходе на такой порядок уплаты авансовых платежей нужно уведомить налоговую инспекцию (в свободной форме) не позднее 31 декабря текущего года (абз. 7, 8 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Сумма ежемесячного авансового платежа по итогам отчетного периода (месяц, два месяца и т. д.) определяется как произведение установленной налоговой ставки (процентной доли) и фактически полученной прибыли (налоговой базы) за отчетный период. При этом прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала календарного года до окончания отчетного периода (абз. 7 п. 2 ст. 286 НК РФ).

Рассчитанный платеж необходимо уплатить не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, по итогам которого производится исчисление налога (абз. 4 п. 1 ст. 287 НК РФ). Например, аванс за январь уплачивается не позднее 28 февраля, за январь-февраль – 28 марта и т. д. Если последний день срока уплаты приходится на выходной или нерабочий праздничный день, срок уплаты переносится на ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Каждый уплаченный авансовый платеж засчитывается в счет уплаты следующего авансового платежа, а авансовый платеж за 11 месяцев – в счет уплаты налога за налоговый период.

Как часто можно менять систему уплаты ежемесячных авансовых платежей

Система уплаты авансовых платежей применяется в течение всего налогового периода (календарного года). Следовательно, отказаться от исчисления и уплаты ежемесячных авансов по фактической прибыли и перейти на уплату квартальных авансовых платежей (с ежемесячными платежами внутри квартала или без таковых) можно не ранее окончания текущего года. Для этого также необходимо уведомить налоговую инспекцию (в свободной форме) не позднее 31 декабря этого года (абз. 8 п. 2 ст. 286 НК РФ).

При таком переходе расчетная сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале следующего года (если не соблюдаются условия для уплаты только квартальных авансов по фактической прибыли), рассчитывается в размере одной трети разницы между суммой авансового платежа за девять месяцев и суммой авансового платежа за полугодие предыдущего года (абз. 10 п. 2 ст. 286 НК РФ).

1 Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль (авансовых платежей по нему) ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков здесь не рассматриваются.