Налог на прибыль организаций

Основные средства

Дата публикации 19.12.2024

В целях налогового учета основным средством (далее – OC) признается имущество организации, которое используется ею для производства и реализации товаров (работ, услуг) или для управленческих нужд, и стоит более 100 000 руб. (п. 1 ст. 257 НК РФ). Кроме того, поскольку объекты ОС относятся к амортизируемому имуществу, срок их полезного использования должен превышать один год (п. 1 ст. 256 НК РФ.).

В качестве основных средств могут выступать как движимые, так и недвижимые вещи (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128, 130 ГК РФ). К недвижимым ОС относятся:

Первоначальная стоимость ОС

Основные средства принимаются к налоговому учету по первоначальной стоимости. Это сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ). В этой связи заработная плата и начисленные на нее страховые взносы в отношении тех сотрудников, деятельность которых была связана с указанными мероприятиями, должна включаться в первоначальную стоимость ОС, а не учитываться отдельно по соответствующим основаниям (письмо Минфина России от 14.05.2021 № 03-03-06/1/36839).

С 01.01.2025 налогоплательщик вправе учитывать указанные выше расходы с применением коэффициента 2 при формировании первоначальной стоимости основного средства, которое включено:

Это увеличит суммы амортизационных отчислений и снизит налог на прибыль. Например, потратив на приобретение радиоэлектронного оборудования из сферы искусственного интеллекта 600 тыс. руб., его первоначальную стоимость можно сформировать в размере 1,2 млн. руб.

До 2025 года такие расходы учитывались с повышающим коэффициентом 1,5.

Если ОС частично создано с использованием средств целевого финансирования, общие расходы на его приобретение (сооружение и т. д.) уменьшаются на сумму затрат, осуществленных за счет средств такого финансирования (абз. 18 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Отметим, что в первоначальную стоимость ОС не включаются суммы "входного" НДС и акцизов (предъявленные продавцом ОС), за исключением случаев, когда это предусмотрено НК РФ. В отношении НДС такие случаи перечислены в п. 2 ст. 170 НК РФ. Например, это использование приобретенных ОС в операциях, не подлежащих обложению НДС, и др. В этих ситуациях предъявленные продавцом ОС суммы НДС к вычету не принимаются, а учитываются в первоначальной стоимости объекта.

Как видим, конкретный перечень затрат, включаемых в первоначальную стоимость ОС, не определен. Поэтому на практике возникают вопросы, увеличивают ли эту стоимость:

В некоторых случаях первоначальная стоимость ОС определяется по иным правилам. Так, если основное средство получено безвозмездно, его первоначальная стоимость устанавливается в размере внереализационного дохода, отраженного в налоговом учете исходя из рыночных цен (но не ниже остаточной стоимости такого имущества по данным налогового учета передающей стороны) (п. 8 ст. 250 НК РФ). Исключение: ОС, полученное безвозмездно государственным (муниципальным) предприятием от собственника в оперативное управление или хозяйственное ведение. Первоначальная стоимость такого ОС в налоговом учете равна нулю. Связано это с тем, что унитарные предприятия стоимость такого имущества во внереализационных доходах для целей налогообложения прибыли не учитывают (пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ, Письмо Минфина России от 03.08.2021 № 03-03-06/3/62196).

Первоначальная стоимость ОС, выявленного в результате инвентаризации, признается равной величине внереализационного дохода, отраженного в налоговом учете по итогам инвентаризации (п. 20 ст. 250 НК РФ). Как правило, это рыночная стоимость выявленного объекта (если его выявление не связано с исправлением ранее допущенной в налоговом учете ошибки).

Первоначальная стоимость самостоятельно изготовленного ОС определяется как стоимость готовой продукции, рассчитываемой исходя из величины прямых расходов на ее изготовление (абз. 9 п. 1 ст. 257, п. 2 ст. 319 НК РФ).

Первоначальная стоимость ОС, полученного по условиям концессионного соглашения, определяется исходя из рыночной стоимости этого имущества на момент получения. Эта стоимость увеличивается на сумму расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение концессионного имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования. Суммы НДС в первоначальной стоимости не учитываются (абз. 10 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальную стоимость ОС можно изменить только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов (п. 2 ст. 257 НК РФ). Подробнее см. статью Модернизация основных средств.

Восстановительная стоимость ОС

Термин "восстановительная стоимость" применяется только в отношении основных средств, которые были введены в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ (до 01.01.2002).

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 257 НК РФ восстановительная стоимость основных средств определяется как их первоначальная стоимость с учетом переоценок, проведенных до 01.01.2002. Также в восстановительную стоимость включается переоценка основных средств, произведенная по состоянию на 01.01.2002 и отраженная в бухучете после этой даты. Такая переоценка принимается в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости ОС, отраженной в бухучете по состоянию на 01.01.2001.

Величина переоценки (уценки) по состоянию на 01.01.2002, которую организация отразила в 2002 году, не признается ее доходом или расходом. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации (абз. 5 п. 1 ст. 257 НК РФ). Положительная или отрицательная сумма последующей переоценки таких ОС не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, а также не признается доходом или расходом налогоплательщика (абз. 6 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Отметим, что переоценка стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию после 31.12.2001, также не влияет на налоговый учет. В гл. 25 НК РФ нет норм, позволяющих проводить такую переоценку и учитывать ее результат для целей налогообложения прибыли. Аналогичную точку зрения высказывают контролирующие органы (см. письма Минфина России от 19.04.2019 № 03-03-06/3/28433, ФНС России от 23.12.2016 № СД-4-3/24772@).

Остаточная стоимость ОС

Остаточная стоимость объекта ОС рассчитывается на конкретную дату как разница между первоначальной (за минусом амортизационной премии) или восстановительной стоимостью этого объекта и суммой амортизации, начисленной за период его эксплуатации ( абз. 7, 8, 17 п. 1 ст. 257 НК РФ). Соответственно, она показывает, какая величина первоначальной стоимости этого объекта еще не самортизирована на эту дату.

Однако такой порядок расчета остаточной стоимости справедлив только в случаях, когда амортизация начисляется линейным методом. При применении нелинейного метода амортизация рассчитывается не от первоначальной стоимости конкретного объекта ОС, а от суммарного баланса амортизационной группы (подгруппы), включающей в себя несколько объектов амортизируемого имущества (подробнее см. здесь).

В связи с этим остаточная стоимость отдельно взятого объекта ОС, амортизация по которому начислялась нелинейным методом в составе группы (подгруппы), определяется расчетным методом. Для этого используется следующая формула (абз. 11 п. 1 ст. 257 НК РФ):

Sn = S x (1 - 0,01 x k)n

где:

Sn – остаточная стоимость объекта ОС по истечении n месяцев нахождения в соответствующей амортизационной группе (подгруппе);

S – первоначальная (за минусом амортизационной премии, в соответствии с абз. 17 п. 1 ст. 257 НК РФ) или восстановительная стоимость объекта ОС;

n – число полных месяцев нахождения объекта ОС в соответствующей амортизационной группе (подгруппе). При этом не считается период, исчисленный в полных месяцах, в течение которого такие объекты не входили в состав амортизируемого имущества по причине длительной консервации, модернизации или реконструкции;

k - норма амортизации, применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы). Величина нормы амортизации определяется в соответствии с п. 5 ст. 259.2 (с учетом повышающего или понижающего коэффициента, установленного ст. 259.3 НК РФ).

Статьи-рекомендации: