В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, учитываются в составе внереализационных доходов налогоплательщика. При этом п. 1 ст. 271 НК РФ обязывает учитывать доходы в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.
В то же время согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, далее – Положение) сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списывается на основании проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. Целью проводимой инвентаризации в данном случае является необходимость подтвердить существование кредиторской задолженности и факт истечения срока исковой давности.
Поэтому возникает вопрос, в какой момент следует признавать в составе доходов для целей налога на прибыль сумму "просроченной" кредиторской задолженности. Причем ответ на вопрос зависит от того, была ли проведена инвентаризация и издан ли приказ руководителя.
Списание просроченной кредиторской задолженности при наличии результатов инвентаризации и приказа руководителя
Рекомендации
Доход в виде кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности необходимо признать в последний день отчетного периода, в котором истек указанный срок.
Это связано с тем, что в силу пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения внереализационного дохода в виде суммы кредиторской задолженности является последний день отчетного периода. Документальным подтверждением списания задолженности являются данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ руководителя.
(См. письма Минфина России от 26.11.2014 № 03-03-10/60138, от 12.09.2014 № 03-03-РЗ/45767, от 27.12.2007 № 03-03-06/1/894, ФНС России от 08.12.2014 № ГД-4-3/25307@, УФНС России по г. Москве от 03.10.2011 № 16-15/095568@, от 24.08.2011 № 16-15/082367@, от 22.06.2010 № 16-15/065026@).
Списание просроченной кредиторской задолженности при отсутствии проведенной инвентаризации и приказа руководителя
Рекомендации для осторожных налогоплательщиков
Учесть доход в виде списанной кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности следует в последний день отчетного периода, несмотря на то, что на этот момент инвентаризация еще не проведена и руководителем не издан приказ.
Ведь согласно пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения внереализационного дохода в виде суммы кредиторской задолженности является последний день отчетного периода. Отсутствие результатов инвентаризации и приказа руководителя не препятствует отражению в доходах кредиторской задолженности. Дело в том, что норма п. 78 Положения регулирует отношения в области бухгалтерского учета. Следовательно, ее нарушение не влияет на право компании учитывать списываемую задолженность в составе налогооблагаемых доходов.
(См. письмо Минфина России от 21.10.2019 № 03-03-06/1/80551, постановления Президиума ВАС РФ от 22.02.2011 № 12572/10, от 08.06.2010 № 17462/09, АС Московского округа от 11.07.2017 № Ф05-8859/2017 (оставлено в силе Определением Верховного Суда РФ от 07.11.2017 № 305-КГ17-12384), АС Центрального округа от 18.06.2015 № Ф10-1759/2015).
Рекомендации для тех, кто готов отстаивать свою позицию
Не учитывать суммы кредиторской задолженности в доходах до момента проведения инвентаризации и издания приказа руководителя.
Это связано с тем, что в соответствии с п. 78 Положения приказ руководителя о списании кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности является основанием для ее учета в доходах. Поэтому признавать данные суммы доходом до издания соответствующего распоряжения руководителя нельзя.
(См. постановления Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 № 3596/08, ФАС Северо-Западного округа от 18.12.2007 № А05-13752/2006-11, ФАС Западно-Сибирского округа от 09.03.2006 № Ф04-8885/2005 (20013-А27-3)).
Отметим, что данная позиция может привести к возникновению споров с проверяющими, которые рассматривают требование п. 78 Положения как обязанность компании произвести инвентаризацию кредиторской задолженности до наступления последней даты отчетного периода, в котором истек срок исковой давности для этой задолженности.
Кроме того, указанная выше противоположная позиция Верховного Суда РФ по данному вопросу снижает шансы налогоплательщика отстоять свою точку зрения.