Для иностранных организаций, которые оказывают электронные услуги не через обособленное подразделение в РФ, предусмотрен особый порядок обложения НДС (ст. 174.2 НК РФ).
С 01.10.2022 применятся порядок исчисления НДС, который действовал до 01.01.2019. Это значит, что при оказании услуг в электронной форме обязанность по уплате иностранной организацией НДС в российский бюджет возникает, если:
- услуги оказываются физическим лицам (не ИП)
- местом реализации услуг является территория РФ.
Российские организации и ИП, приобретающие у иностранных организаций услуги в электронной форме, с 01.10.2022 признаются налоговыми агентами по НДС и уплачивают его в общем порядке.
Если электронные услуги оказываются через обособленное подразделение иностранной организации в РФ, то налог платится этим подразделением в обычном порядке.
Какие услуги иностранных организаций относятся к электронным?
Электронные услуги иностранных организаций перечислены в п. 1 ст. 174.2 НК РФ. Это услуги, которые оказываются с использованием информационных технологий через информационно-телекоммуникационные сети как через интернет, так и через иные виртуальные сети (см. письма Минфина России от 01.03.2019 № 03-07-08/13353, от 19.02.2019 № 03-07-08/10373, от 22.01.2019 № 03-07-08/3061, ФНС России от 18.01.2019 № СД-4-3/687@). К ним относятся:
- предоставление прав на использование программ для ЭВМ, баз данных;
- оказание рекламных услуг или предоставление рекламной площади (пространства) в интернете;
- размещение предложений о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг) в интернете;
- предоставление технических, организационных, информационных и иных возможностей для установления контактов и заключения сделок между продавцами и покупателями в интернете (например, предоставление торговой площадки в интернете);
- обеспечение и поддержание коммерческого или личного присутствия в интернете, поддержка электронных ресурсов пользователей (например, сайтов), обеспечение к ним доступа других пользователей, предоставление пользователям возможности их модификации;
- хранение и обработка информации при условии, что лицо, предоставившее эту информацию, имеет к ней доступ через интернет;
- предоставление в режиме реального времени вычислительной мощности для размещения информации в информационной системе;
- предоставление доменных имен, оказание услуг хостинга;
- оказание услуг по администрированию информационных систем, сайтов в интернете;
- поиск данных, их отбор и сортировка по запросам, предоставление указанных данных пользователям через интернет;
- предоставление прав на использование электронных книг (изданий) и других электронных публикаций, информационных, образовательных материалов, графических изображений, музыкальных произведений, аудиовизуальных произведений через интернет, включая предоставление удаленного доступа к ним для просмотра или прослушивания;
- поиск и представление заказчику информации о потенциальных покупателях;
- предоставление доступа к поисковым системам в интернете;
- ведение статистики на сайтах.
При этом к услугам в электронной форме не относятся:
- реализация товаров (работ, услуг), хоть и заказанных через интернет, но доставленных иным способом;
- реализация (передача прав на использование) программ для ЭВМ и баз данных на материальных носителях;
- консультационные услуги по электронной почте;
- предоставление доступа к интернету.
Как определить место реализации электронных услуг иностранных организаций?
Место реализации перечисленных выше услуг иностранных организаций определяется по месту осуществления деятельности покупателя (заказчика).
Поскольку обязанность по исчислению и уплате НДС у иностранной организации возникает, только если покупателем (заказчиком) электронных услуг является физлицо, то РФ будет местом осуществления деятельности, если выполняется хотя бы одно условие (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ):
- местом жительства покупателя является РФ;
- банк, в котором открыт счет, используемый покупателем для оплаты услуг, находится на территории РФ;
- оператор электронных денежных средств, через которого осуществляется оплата услуг, находится на территории РФ;
- сетевой адрес покупателя, использованный при приобретении услуг, зарегистрирован в РФ;
- международный код страны телефонного номера, используемого для приобретения или оплаты услуг, присвоен РФ.
Иные правила для определения места реализации услуг предусмотрены, если услуги в электронной форме оказывает иностранная организация, зарегистрированная в ЕАЭС. Они установлены п. 28 Протокола о порядке взимания косвенных налогов, который является приложением № 18 к Договору о ЕАЭС от 29.05.2014. Подробнее об определении места реализации услуг см. статью.
Подтверждение места реализации электронных услуг, реализованных физлицам
При оказании физлицам услуг в электронной форме необходимо подтвердить, что местом их реализации является Российская Федерация. Для этих целей служит реестр по форме, утв. приказом ФНС России от 29.08.2017 № ММВ-7-15/693@. Этим же приказом утверждены порядок его заполнения и формат передачи в электронном виде.
В этом реестре иностранная организация должна отразить информацию:
- о выполнении условий, при которых местом оказания услуг в электронной форме считается РФ;
- стоимости оказанных услуг в электронной форме.
Обязанности по представлению реестра вместе с декларацией налоговым законодательством не предусмотрено. При этом организация обязана его подать по требованию налоговой инспецкии в рамках камеральной проверки декларации по НДС (п. 8.5 ст. 88 НК РФ). В этом случае передать реестр нужно через личный кабинет налогоплательщика. Если он не доступен, то направить реестр можно по ТКС через оператора электронного документооборота (п. 5.2 ст. 23 НК РФ, п. 13 Порядка, утв. приказом ФНС России от 16.07.2020 № ЕД-7-2/448@).
Постановка иностранной организации на налоговый учет при оказании электронных услуг физлицам
Иностранная организация, оказывающая физлицам электронные услуги, перечисленные в ст. 174.2 НК РФ, не через обособленное подразделение в РФ, обязана встать на налоговый учет, подав заявление. Его форма утверждена приказом ФНС России от 20.08.2024 № БВ-7-14/665@. Сделать это необходимо не позднее 30 календарных дней с первого дня оказания услуг, реализации товаров (п. 4.6 ст. 83 НК РФ).
Пройти НДС-регистрацию, заполнить заявление можно удаленно через онлайн-сервис "НДС-офис интернет-компании". Сервис доступен на двух языках: русском и английском. Наряду с заявлением необходимо представить скан-образ выписки из реестра иностранных юрлиц страны происхождения или иной документ, подтверждающий правовой статус организации. Заверять перевод иностранных документов на русский язык или проставлять апостиль не требуется (такая информация размещена на сайте ФНС России).
После постановки на учет иностранная компания получит ИНН и КПП для входа в другой сервис – "Личный кабинет иностранной организации". Через этот кабинет можно сдавать налоговые декларации, уплачивать налог, переписываться с налоговым органом и направлять документы.
Исчисление и уплата НДС иностранной организацией при оказании электронных услуг физлицам
Налоговая база определяется на последний день налогового периода (квартала), в котором поступила оплата (в том числе частичная) услуг (п. 4 ст. 174.2 НК РФ).
Налог исчисляется как произведение стоимости услуг на расчетную ставку 18,03 % (п. 2, п. 5 ст. 174.2 НК РФ. Если стоимость услуг выражена в иностранной валюте, она пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на момент определения налоговой базы (п. 6 ст. 174.2 НК РФ).
Исчисленный налог следует заплатить не позднее 28-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 7 ст. 174.2 НК РФ).
Счета-фактуры, книги покупок и продаж, журнал учета, декларация по НДС при оказании электронных услуг физлицам
При реализации физлицам услуг, поименованных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, иностранные организации (кроме тех, которые оказывают услуги через обособленное подразделение в РФ) не должны составлять счета-фактуры и вести книги покупок и продаж, а также журналы учета счетов-фактур (п. 3.2 ст. 169 НК РФ). Но сдавать декларацию придется не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшис налоговым периодом (п. 8 ст. 174.2 НК РФ). Декларацию такая организация подает через личный кабинет налогоплательщика. Если не может его использовать, то через оператора электронного документооборота (п. 8 ст. 174.2 НК РФ).
Форма декларации, которую должны представлять иностранные компании, порядок ее заполнения и формат представления в электронной форме утверждены приказом ФНС России от 21.10.2024 N ЕД-7-3/881@. Декларация состоит из трех разделов, в которых отражается сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, расчет суммы налога, а также сведения об услугах, не подлежащих налогообложению.
Однако если покупатель услуг заключил договор не с иностранной организацией, а с ее представителем в РФ (посредником, состоящим на налоговом учете в РФ и выступающим в качестве налогового агента согласно п. 10 ст. 174.2 НК РФ), последний должен выставить покупателю счет-фактуру (письмо Минфина России от 24.04.2019 № 03-07-08/29927). Сделать это необходимо в общем порядке в течение 5 календарных дней со дня оказания услуг или получения предоплаты (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Кто платит НДС, если электронные услуги иностранных организаций реализуются через посредников?
Иностранная организация может реализовывать электронные услуги через своего посредника.
Если посредник (организация или ИП) состоит на налоговом учете в РФ и участвует в расчетах с покупателем услуг, то он становится налоговым агентом по НДС (п. 10 ст. 174.2 НК РФ). Налог в таком случае платится по правилам п. 5 ст. 161 НК РФ. При этом налоговая база определяется на последний день налогового периода (квартала), в котором поступила оплата (в том числе частичная) услуг (п. 4 ст. 174.2 НК РФ).
Эти же правила применяются, если в расчетах участвуют несколько посредников. В этом случае наличие прямого договора с иностранной организацией необязательно.
Если посредник покупает электронные услуги иностранных организаций по поручению российской организации (ИП), то заплатить НДС должен налоговый агент – российский покупатель услуг по правилам п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ (п. 10.1 ст. 174.2 НК РФ, см. подробнее).
Статьи-рекомендации: