Товарообменными признаются операции, в которых налогоплательщик рассчитывается за товары не денежными средствами, а передачей какого-либо имущества. Как правило, это передача товаров по договору мены, в соответствии с которым каждая из сторон сделки передает другой стороне один товар в обмен на другой (ст. 567 ГК РФ). Кроме того, товарообменные операции возникают при передаче имущества по соглашению об отступном (ст. 409 ГК РФ) или о новации (ст. 414 ГК РФ). Отступное подразумевает, что должник исполняет обязательство не тем способом, о котором стороны договорились изначально. Например, вместо уплаты денег за товар передает в оплату имущество. При новации первоначальное обязательство заменяется новым, предусматривающим иной предмет или способ исполнения. Например, покупатель вместо оплаты обязуется поставить продавцу какой-либо товар.
Но не все случаи передачи товаров в качестве оплаты признаются товарообменными операциями. Не признаются бартером:
- взаимозачет, так как это один из способов прекращения обязательств (ст. 410 ГК РФ);
- передача отступного в погашение задолженности по договору займа.
Передача товаров по товарообменной сделке облагается НДС (п. 1 ст. 39 и пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Но не во всех случаях совершения товарообменных операций налогоплательщик должен уплатить налог в бюджет. Так, НДС не уплачивается, если реализация товаров:
- не облагается НДС (п. 2 ст. 146 НК РФ);
- освобождается от налогообложения по ст. 149 НК РФ. Подробнее см. рубрику "Если применяются льготы по НДС (ст. 149 НК РФ)".
Как исчислить НДС по товарообменной (бартерной) операции
При товарообменной (бартерной) операции происходит двусторонняя передача товара, поэтому каждая из сторон договора должна исчислить налог. Налоговая база при этом определяется как стоимость передаваемых товаров, исчисленная исходя из их рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС. В данном случае рыночной признается цена, указанная сторонами сделки (ст. 105.3 НК РФ).
Порядок исчисления НДС зависит от момента определения налоговой базы (см. рубрику "Момент определения налоговой базы"):
- день отгрузки (передачи) своих товаров;
- день получения товаров от другой стороны.
Если обмен товарами происходит в один день, то этот день признается моментом определения налоговой базы у каждой из сторон (п. 1 ст. 167 НК РФ). Соответственно, каждая сторона сделки в течение 5 дней с момента передачи товаров выставляет счет-фактуру на сумму, по которой обменивает свой товар (п. 3 ст. 168 НК РФ). При этом налог контрагенты начисляют исходя из ставки, которая применяется к реализуемому имуществу (10 или 20 процентов). Сумма предъявленного НДС принимается к вычету (п. 2 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ). Тот факт, что товары могут быть реализованы сторонами по разным ставкам, не имеет значения для применения вычета.
Если обмен происходит в разные дни, то НДС начисляется как на дату получения (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ), так и на дату передачи имущества (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). В этом случае у той стороны сделки, которая получила товар первой, это считается как поступление предоплаты (аванса) в безденежной форме (п. 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33). Соответственно, этот контрагент в течение 5 дней с момента получения товара выписывает "авансовый" счет-фактуру и исчисляет НДС с аванса (см. подробнее). После передачи своих товаров он в установленный срок выставляет "отгрузочный" счет-фактуру и начисляет НДС с отгрузки. НДС, ранее исчисленный с предоплаты, принимается к вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ). У второй стороны сделки в этой ситуации момент определения налоговой базы возникает только один раз – при передаче своего товара. Входной налог принимается к вычету в общем порядке.