Внимание
Данная рекомендация актуальна до 01.01.2024, так как с этой даты со отпускных дистанционного сотрудника, трудящегося за пределами РФ, работодатель должен исчислить и удержать НДФЛ независимо от того, является работник резидентом или нет (Федеральный закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ, см. подробнее).
Работодатели (российские организации, индивидуальные предприниматели, а также обособленные подразделения иностранных организаций в РФ) должны удерживать и уплачивать НДФЛ с вознаграждений сотрудникам за выполнение трудовых обязанностей в РФ (пп. 6, 10 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 226 НК РФ).
С доходов от трудовой деятельности за пределами РФ сотрудник-резидент платит НДФЛ самостоятельно (пп. 6 п. 3 ст. 208, пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ). Если сотрудник не является резидентом, то такой доход НДФЛ не облагается (ст. 209 НК РФ).
Однако НК РФ не поясняет, относятся ли отпускные к вознаграждению сотрудника за труд и применяются ли к ним данные правила.
В связи с этим не вполне ясно, должен ли работодатель исполнять обязанности налогового агента по НДФЛ, если выплачивает отпускные сотруднику, работающему за границей (например, при дистанционной работе за пределами РФ). Например, если российская организация направила своего сотрудника на работу в ее иностранное представительство или в иностранную организацию.
Рекомендации
Работодатель может не удерживать НДФЛ с отпускных сотрудника, работающего за границей РФ.
Связано это с тем, что Президиум ВАС в постановлении от 07.02.2012 № 11709/11 пришел к выводу, что оплата отпуска относится к заработной плате работника. А если заработная плата получена за работу, выполненную на территории иностранного государства, то она признается доходом от источника за пределами РФ (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Поэтому работодатель может не удерживать НДФЛ с данных сумм, руководствуясь пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ. Сотрудник-резидент, трудящийся за пределами РФ, должен заплатить НДФЛ с полученных отпускных самостоятельно. Если отпускные получены сотрудником-нерезидентом, то они не облагаются НДФЛ (ст. 209 НК РФ).
Минфин России также считает, что средний заработок на период отпуска связан с выполнением служебных обязанностей. В связи с этим такой доход считается полученным от источника за рубежом и если он выплачивается сотруднику-нерезиденту, то НДФЛ не облагается.
(См. письма Минфина России от 30.07.2020 № 03-04-06/66831, от 26.08.2019 № 03-04-06/65459, от 29.06.2015 № 03-04-06/37283, решение АС г. Москвы от 10.08.2010 № А40-43940/10-127-203).
Отметим, что ранее контролирующие органы придерживались иной позиции и считали, что средний заработок за период отпуска не является выплатой за выполнение трудовых обязанностей. В связи с этим к отпускным не применяются положения пп. 6 п. 3 ст. 208 и пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ, освобождающие работодателя от обязанностей налогового агента по доходам, полученным от трудовой деятельности за пределами РФ.
(См. письма Минфина России от 02.04.2015 № 03-04-06/18203, от 11.04.2013 № 03-04-06/11979, от 11.01.2013 № 03-04-06/6-3, от 21.09.2012 № 03-04-06/6-286).
Обратите внимание, что Минтруд России против заключения дистанционного трудового договора с гражданином, проживающим за границей. Дело в том, что ТК РФ не распространяется на граждан, проживающих и работающих в иностранном государстве. В связи с чем рекомендуем заключать с ними гражданско-правовые договора на выполнение работ или оказание услуг (см. подробнее). Порядок налогообложения рассмотрен в статье "НДФЛ с оплаты по гражданско-правовому договору".