По общему правилу, при выплате дохода сотруднику работодатель в качестве налогового агента должен удержать НДФЛ и уплатить его в бюджет (п. 2 ст. 226 НК РФ).
Если сотруднику выданы под отчет денежные средства (например, на командировочные расходы, приобретение ТМЦ), то в установленный руководителем срок он должен предъявить работодателю авансовый отчет с подтверждающими документами (п. 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У, далее – Указания № 3210-У). Однако на практике работник может не сделать этого (в т. ч. не предоставить ТМЦ, которые должен был приобрести) и не вернуть выданные денежные средства.
При этом работодатель может не принимать меры по взысканию указанных сумм вплоть до истечения срока исковой давности, который в данном случае составляет 1 год (ч. 3 ст. 392 ТК РФ). Полагаем, что этот срок исчисляется с момента истечения срока, установленного для окончательного расчета по авансовому отчету (п. 6.3 Указания № 3210-У). Возникает вопрос о том, облагаются ли в данном случае НДФЛ невозвращенные подотчетные суммы, расходование которых не подтверждено.
Рекомендации
Работодателю следует удерживать НДФЛ с подотчетных сумм, которые сотрудник не вернул.
Объясняется это следующим.
В налоговую базу по НДФЛ включаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, а также материальная выгода (п. 1 ст. 210 НК РФ). Под доходом понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, которую можно оценить (п. 1 ст. 41 НК РФ). По истечении срока исковой давности долг сотрудника становится безнадежным ко взысканию (п. 2 ст. 266 НК РФ). В связи с этим у сотрудника возникает экономическая выгода в виде экономии на расходах по погашению долга, а значит, возникает облагаемый НДФЛ доход. Поэтому налоговый агент должен исчислить НДФЛ, удержать и перечислить его в бюджет. Исчислить НДФЛ следует на дату получения дохода, под которой понимается дата прекращения обязательства (пп. 5 п. 1 ст. 223 НК РФ). В данном случае это дата истечения срока исковой давности.
Поскольку в этот момент удержать НДФЛ не получится, то это следует сделать при ближайшей выплате денежных доходов. Следует учитывать, что удерживаемая сумма налога не может превышать 50 % суммы выплачиваемого дохода (п. 4 ст. 226 НК РФ). О том, в какой срок следует перечислить НДФЛ в бюджет, читайте в статье.
Отметим, что в соответствии с п. 62.1 ст. 217 НК РФ от НДФЛ освобождаются доходы в виде безнадежной ко взысканию задолженности при одновременном соблюдении следующих условий:
- налогоплательщик не является взаимозависимым лицом с кредитором и (или) не состоит с ним в трудовых отношениях в течение всего периода наличия обязательства;
- такие доходы фактически не являются материальной помощью либо формой встречного исполнения организацией или ИП обязательства перед налогоплательщиком, в т. ч. оплатой за поставленные налогоплательщиком товары (выполненные работы, оказанные услуги).
Однако если речь идет о долге сотрудника, то не соблюдается одно из условий освобождения от НДФЛ безнадежного долга, поскольку между сторонами существуют трудовые отношения.