Налоговый агент должен исчислить, удержать и уплатить НДФЛ с доходов, выплаченных физическому лицу (п. 2 ст. 226 НК РФ). Для правильного исчисления налога необходимо установить, является физическое лицо резидентом или нет, поскольку для них установлены разные налоговые ставки (для резидента – 13 (15) процентов, для нерезидента – 30 процентов).
Согласно п. 2 ст. 207 НК РФ налоговым резидентом является физическое лицо, которое находится в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
В течение налогового периода (календарного года) статус физического лица может измениться с нерезидента на резидента. В такой ситуации возникает вопрос, надо ли с начала года пересчитывать по ставке 13 (15) процентов налог, исчисленный ранее по ставке 30 процентов.
Рекомендации для осторожных налоговых агентов
Если физическое лицо приобретает статус резидента, который не может измениться в текущем году
Приобретенный физическим лицом статус резидента не может измениться в календарном году при условии, что лицо находится в России уже более 183 дней в этом году.
В таком случае налоговый агент должен самостоятельно пересчитать налог по ставке 13 (15) процентов вместо 30 процентов, руководствуясь п. 3 ст. 226 НК РФ. Начиная с месяца, в котором изменился статус налогоплательщика, ранее удержанный НДФЛ по ставке 30 процентов засчитывается в счет уплаты налога по ставке 13 (15) процентов. Причем налоговый агент может зачесть излишне удержанный и уплаченный НДФЛ с налоговых баз налогоплательщика, превышающих 5 млн рублей, в счет уплаты НДФЛ как по сотруднику, так и по иным работникам организации.
Если по окончании года остался незачтенный налог, то его возврат осуществляет налоговый орган по месту жительства (учета) физического лица (п. 1.1 ст. 231 НК РФ). Для этого налогоплательщик должен подать налоговую декларацию, а также документы, подтверждающие его статус налогового резидента.
(См. письма Минфина России от 27.02.2018 № 03-04-06/12086, от 26.09.2017 № 03-04-06/62127, № 03-04-06/62126, от 15.02.2016 № 03-04-06/7958, ФНС России от 13.08.2021 № СД-4-11/11455@).
Данный подход справедлив и тогда, когда в течение налогового периода сотрудник был переведен из головной организации в обособленное подразделение (письмо Минфина России от 23.12.2014 № 03-04-06/66648).
Если статус физического лица можно определить только по окончании года
Если статус физического лица – получателя дохода можно определить только по окончании календарного года, то пересчет налога в связи с приобретением статуса резидента и его возврат производится налоговым органом по месту учета (пребывания) физического лица по правилам п. 1.1 ст. 231 НК РФ. Для этого налогоплательщик должен представить в налоговый орган декларацию по НДФЛ, а также документы, подтверждающие статус резидента РФ в этом налоговом периоде.
(См. письма Минфина России от 16.01.2013 № 03-04-06/4-11, от 09.08.2012 № 03-04-06/6-230, от 21.09.2011 № 03-04-06/6-226, ФНС России от 22.10.2012 № АС-3-3/3797@, от 14.08.2012 № ЕД-3-3/2898@, от 21.03.2012 № ЕД-3-3/910@).
Рекомендации для тех, кто готов отстаивать свою позицию
На конец года не следует определять налоговый статус (резидент – нерезидент) работников и не нужно пересчитывать ранее начисленный и удержанный НДФЛ.
Дело в том, что положения НК РФ не требуют определять налоговый статус физлица в конце года и пересчитывать НДФЛ. Налоговый статус определяется в момент исчисления НДФЛ, то есть на дату получения дохода.
Аналогичный подход в отношении НДФЛ с доходов сотрудников из стран ЕАЭС ранее занимала ФНС России см. подробнее в статье-рекомендации.
Примечание
Эта рекомендация распространяется на вознаграждения резидентов и нерезидентов, полученные от источников в РФ, по которым НДФЛ уплачивает налоговый агент (ст. 209 НК РФ).
При этом рекомендация не распространяется на доходы сотрудников, работающих за границей, полученные с 01.01.2024. Связано это с тем, что такие доходы облагаются по ставке 13 (15) процентов независимо от налогового статуса сотрудника (резидент/нерезидент), подробнее см. в статье.