Дата публикации 16.01.2025

Налоговый агент должен исчислить, удержать и уплатить НДФЛ с доходов, выплаченных физическому лицу (п. 2 ст. 226 НК РФ). Для правильного исчисления налога необходимо установить, является физическое лицо резидентом или нет, поскольку для них установлены разные налоговые ставки (для резидента – 13 (15) процентов, для нерезидента – 30 процентов).

Согласно п. 2 ст. 207 НК РФ налоговым резидентом является физическое лицо, которое находится в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

В течение налогового периода (календарного года) статус физического лица – получателя дохода может измениться с резидента на нерезидента. В такой ситуации возникает вопрос, надо ли с начала года пересчитывать по ставке 30 процентов налог, исчисленный ранее по ставке 13 (15) процентов.

Рекомендации для осторожных налоговых агентов

Если физическое лицо приобретает статус нерезидента, который не может измениться в текущем году

Приобретенный физическим лицом статус нерезидента не может измениться в календарном году при условии, что лицо находится за пределами России уже более 183 дней в этом году. Например, зарубежная командировка сотрудника длится более 183 дней в году, или он окончательно уезжает из России, но при этом пробыл на территории страны менее 183 дней в данном году.

В таком случае налоговый агент должен самостоятельно пересчитать налог по ставке 30 процентов вместо 13 (15) процентов с начала календарного года (без предоставления вычетов) и удержать его из доходов, выплаченных физическому лицу до конца этого года. Следует учитывать, что удержать можно не более 50 процентов выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 231 НК РФ суммы налога, не удержанные или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения ими задолженности по налогу в порядке ст. 45 НК РФ.

Если до конца года налоговый агент не сможет удержать НДФЛ, то обязанность уплатить налог с него снимается и переходит к физическому лицу. В таком случае о невозможности удержать НДФЛ налоговый агент обязан письменно сообщить налоговому органу и налогоплательщику – физическому лицу (п. 5 ст. 226 НК РФ). Сделать это нужно не позднее 25 февраля (до 01.01.2023 этот срок приходился на 1 марта) года, следующего за тем, в котором возникла обязанность удержать налог.

(См. письма Минфина России от 23.05.2023 № 03-04-06/46868, от 27.02.2018 № 03-04-06/12086, от 05.04.2012 № 03-04-05/6-444).

Если статус физического лица можно определить только по окончании года

Если по окончании календарного года установлено, что физическое лицо теряет статус резидента, то налоговый агент должен самостоятельно пересчитать налог по ставке 30 процентов вместо 13 (15) процентов с начала календарного года (без предоставления вычетов). Удержать недостающую сумму НДФЛ налоговый агент, скорее всего, не сможет, поскольку удержания возможны в пределах одного налогового периода. Поэтому о невозможности удержать НДФЛ налоговый агент обязан письменно сообщить налоговому органу и налогоплательщику – физическому лицу (п. 5 ст. 226 НК РФ). Сделать это нужно не позднее 25 февраля года (ранее - до 1 марта), следующего за тем, в котором возникла обязанность удержать налог. 

В таком случае на физическое лицо ложится обязанность заплатить НДФЛ самостоятельно.

(См. письма Минфина России от 21.05.2009 № 03-04-05-01/313, от 19.03.2007 № 03-04-06-01/74, от 04.07.2007 № 03-04-06-01/210, УФНС России по г. Москве от 29.12.2008 № 19-12/121898).

Рекомендации для тех, кто готов отстаивать свою позицию

На конец года не следует определять налоговый статус (резидент – нерезидент) работников и не нужно пересчитывать ранее начисленный и удержанный НДФЛ.

Дело в том, что положения НК РФ не требуют определять налоговый статус физлица в конце года и пересчитывать НДФЛ. Налоговый статус определяется в момент исчисления НДФЛ, то есть на дату получения дохода.

Аналогичный подход в отношении НДФЛ с доходов сотрудников из стран ЕАЭС ранее занимала ФНС России см. подробнее в статье-рекомендации.