Документ
Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.03.2025 № Ф02-158/2025 по делу № А33-33267/2023
Комментарий
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.21 НК РФ налог исчисляется как произведение налоговой базы на соответствующую ставку. Налоговая ставка при УСН с объектом "доходы минус расходы" устанавливается в размере 15 % (может быть изменена на уровне субъектов РФ). При этом с 01.01.2021 по 01.01.2025 действовало следующее положение: с квартала, по итогам которого доходы налогоплательщика превысили 150 млн руб., но не превысили 200 млн руб. (обе суммы подлежат ежегодной индексации), налогоплательщики применяют ставку в размере 20 % (п. 2.1 ст. 346.20 НК РФ в прежней редакции). Указанная ставка применялась не ко всей налоговой базе за год, а к ее части, рассчитанной как разница между налоговой базой за отчетный (налоговый) период и налоговой базой за отчетный период, предшествующий тому, в котором произошло превышение.
В соответствии с письмом ФНС России от 24.11.2021 № СД-4-3/16342@ налог за год предлагалось определять следующим образом. Из налоговой базы за налоговый период следовало вычесть налоговую базу за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором произошло превышение показателей. Далее разницу необходимо было умножить на повышенную ставку и к полученному числу прибавить авансовый платеж за период, предшествующий кварталу, в котором произошло превышение. Такой механизм расчета предлагался в качестве универсального, то есть независимо от того, какой была база по итогам квартала, в котором произошло превышение показателей, – положительной или отрицательной. Подробнее см. в ответе на вопрос.
Этот механизм расчета был реализован в учетных решениях 1С на 2022 год (до сдачи отчетности за этот период).
Однако позже ФНС России выпустила письма от 14.12.2022 № СД-4-3/16972@ и от 03.02.2023 № СД-4-3/1226@, которыми изменила порядок расчета налога при УСН в ситуации, когда после перехода на повышенную ставку налоговая база стала отрицательной. Причем письмом от 03.02.2023 № СД-4-3/1226@ было отозвано письмо от 24.11.2021 № СД-4-3/16342@.
Новыми письмами налоговая служба для ситуаций, когда налоговая база налогового (отчетного) периода меньше налоговой базы, определенной за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором произошло превышение, предложила считать налог с применением обычной ставки, а не повышенной.
Расчет единого налога при УСН в этой ситуации должен был производиться так:
Налог (авансовый платеж) к уплате = (Налоговая база по итогам периода, предшествующего тому, в котором произошло превышение x 15 %) + ((Налоговая база за текущий отчетный (налоговый) период – Налоговая база за период, предшествующий тому, в котором произошло превышение) х 15 %).
Подробнее см. ответ на вопрос.
Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа рассмотрел спор между налоговой инспекцией и плательщиком УСН, который за 2022 год рассчитал налог по правилам, предложенным в письме ФНС России от 24.11.2021 № СД-4-3/16342@.
Налоговый орган посчитал, что налогоплательщик за 2022 год должен был рассчитать налог по правилам, установленным письмами от 14.12.2022 № СД-4-3/16972@ и от 03.02.2023 № СД-4-3/1226@. Суды первой и апелляционной инстанций поддержали инспекцию. Однако кассация эти решения отменила и признала доначисления налоговой незаконными.
Как отмечено в постановлении от 17.03.2025 № Ф02-158/2025 по делу № А33-33267/2023, своими действиями ИФНС фактически придала обратную силу ухудшающему положение плательщика письму, которое было издано позже того периода, за который исчислен налог по декларации. Это противоречит положениям ст. 5 НК РФ, а также нарушает общеправовые принципы стабильности регулирования, доверия к органам власти и недопустимости противоречивого толкования норм правоприменительными органами.