Документ
Федеральный закон от 28.11.2025 № 425-ФЗ
Комментарий
С 01.01.2025 доходы в виде оплаты труда (денежного довольствия, денежного содержания) в части, относящейся к установленным районным коэффициентам и процентным надбавкам, выплачиваемым работникам в районах Крайнего Севера и в приравненных к ним местностях, а также в других районах (местностях) с неблагоприятными (особыми) климатическими (экологическими) условиями, облагаются НДФЛ по двухступенчатой шкале (п. 6.2. ст. 210 и п. 1.2 ст. 224 НК РФ):
- 13 % – если доход до 5 млн руб. (включительно),
- 15 % – если доход свыше 5 млн руб.
Согласно изменениям, внесенным Федеральным законом от 28.11.2025 № 425-ФЗ в п. 6.2 ст. 210 НК РФ, при расчете среднего заработка работникам, к заработной плате (денежному довольствию, денежному содержанию) которых в соответствии с федеральным и региональным законодательством применяются районные коэффициенты и процентные надбавки, часть, рассчитанную из указанных сумм, необходимо выделять отдельно и облагать по льготным ставкам. Таким образом, законодатель поставил точку в споре, который продолжался почти год.
Напомним, сразу после вступления в силу положений об обложении НДФЛ сумм РК и ПН по льготной ставке ФНС России выпустила письмо от 28.01.2025 № БС-4-11/739@, в котором указала, что часть выплаты (в частности, оплата отпуска), рассчитанная из средней заработной платы, которая относится к установленным в соответствии с законодательством суммам РК и СН, облагается в льготном порядке (подробнее см. комментарий).
Однако позже ФНС России представила следующую позицию: РК и ПН в среднем заработке выделять не нужно. При этом было указано, что январское письмо больше не применяется. Иными словами, согласно новой позиции ФНС России, которая доведена до нижестоящих налоговых органов, вся сумма среднего заработка облагается в рамках общей налоговой базы по НДФЛ. Подробнее см. комментарий к письму от 19.06.2025 № БС-4-11/5967@.
Для тех налоговых агентов, которые ранее выделяли РК и ПН в среднем заработке, налоговая служба выпустила еще несколько разъяснений, в которых настаивала на пересчете налоговой базы по НДФЛ со сдачей уточненных расчетов (см., например, комментарий к письму ФНС России от 26.06.2025 № БС-4-11/6142@).
При этом, по нашему мнению, действующими нормами можно было обосновать и точку зрения, согласно которой средний заработок, рассчитанный из РК и ПН, можно облагать по льготным ставкам (см. например, ответ на вопрос). Теперь эта позиция закреплена на законодательном уровне. Однако указанная норма действует с 1 января 2026 года. При этом обратную силу законодатели ей не придали.
Поэтому считаем, что необходимо придерживаться следующего:
- налоговым агентам, которые изначально не выделяли РК и ПН в среднем заработке либо выделяли, но потом пересчитали налог и сдали уточненный расчет 6-НДФЛ за периоды 2025 года (т. е. НДФЛ со всего среднего заработка посчитан по общим ставкам), безопаснее до конца года облагать весь средний заработок по общим ставкам, поскольку в случае пересчета налоговый орган может предъявить претензии;
- налоговым агентам, которые с начала года выделяли РК и ПН в среднем заработке, а после выхода июньских разъяснений ФНС России стали включать всю сумму среднего заработка в базу, облагаемую по общим ставкам, но при этом уточненный расчет 6-НДФЛ за периоды 2025 года не сдавали, можно ничего не править (если со стороны ИФНС не было претензий);
- налоговым агентам, которые выделяли РК и ПН в среднем заработке весь 2025 год, можно также не пересчитывать НДФЛ с этих сумм по общим ставкам, хотя споры и претензии все-таки возможны, но изменение законодательства в этой части может послужить дополнительным аргументом против ИФНС.
Также нельзя исключать, что ФНС России или Минфин России выпустят рекомендации по порядку действий для всех указанных категорий налоговых агентов.