Документ
Письмо ФНС России от 06.04.2026 N СД-36-3/2711@
Комментарий
Согласно п. 6 ст. 346.45 НК РФ, индивидуальный предприниматель не вправе применять ПСН, если доходы за 2025 год или в течение 2026 года не превысили 20 млн руб. ФНС России в письме от 06.04.2026 № СД-36-3/2711@ сообщила, что если предприниматель снялся с учета, а затем вновь зарегистрировался в качестве ИП в одном календарном году, то для целей ПСН он должен считать лимит доходов в совокупности за весь календарный год как до снятия, так и после повторной регистрации в качестве ИП.
Например, ИП получил один патент на период с 01.01.2025 по 31.07.2025. 01.08.2025 ИП прекращает деятельность в качестве ИП, его доход по ПСН на дату прекращения деятельности составил 18 млн руб. 19.09.2025 он повторно регистрируется в качестве ИП, при этом подает заявление на получение патента. Новый патент действует с 19.09.2025 до 31.12.2025, доход ИП по ПСН с даты повторной регистрации и до конца года составил 3,3 млн руб. По итогам 2025 года доходы по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применялась ПСН, превысили 20 млн руб. Следовательно, в данном случае ИП не вправе применять ПСН в 2026 году.
Определение доходов с начала налогового периода имеет экономическое основание – отделить ИП, имеющих право на применение ПСН, от ИП, которые такого права не имеют. Для тех, кто в течение одного и того же налогового периода снялся и вновь встал на учет в качестве ИП, юридически значимые последствия для порядка исчисления доходов для целей ПСН в указанном налоговом периоде не наступают, поскольку повторная регистрация ранее снятого с учета ИП нового субъекта предпринимательской деятельности не образует.
По мнению ФНС России, под началом предпринимательской деятельности понимается дата первой регистрации в качестве ИП (письмо ФНС РФ от 28.02.2013 № ЕД-3-3/706@). Оно согласуется с позицией судов по отдельным делам. Это, например, Определение КС РФ от 19.07.2016 № 1459-О, Определение ВС от 30.06.2015 № 301-КГ15-6512.
При ином подходе многократная повторная регистрация ИП в течение календарного года каждый раз предполагала бы возможность нового учета доходов для целей ПСН. Снятие физического лица с учета в качестве ИП и повторная его регистрация не являются основанием для восстановления права на применение ПСН, поскольку это будет означать фактическое обнуление установленного лимита доходов. Поэтому для целей определения предельного размера доходов, установленного для применения ПСН, ФНС России рекомендует учитывать совокупный доход предпринимателя, полученный им в налоговом периоде до снятия с учета и после повторной регистрации налогоплательщика в качестве ИП. Такой позиции ФНС России рекомендует придерживаться всем налоговым органам.
Однако этот подход не является бесспорным. В НК РФ нет особого порядка расчета доходов в целях применения ПСН в ситуации, когда ИП снимается с учета и регистрируется заново в течение года.
Согласно п. 2 ст. 55 НК РФ, если физлицо зарегистрировалось в качестве ИП с 1 января по 30 ноября одного календарного года, то первым налоговым периодом для него будет период со дня регистрации по 31 декабря этого календарного года. При прекращении физическим лицом деятельности в качестве ИП последним налоговым периодом является период с 1 января календарного года до дня утраты силы регистрации в качестве ИП. Это позволяет для целей ПСН считать лимит доходов не за весь календарный год, а за период после повторной регистрации в качестве ИП.
Минфин РФ также считает, что НК РФ не содержит ограничений для перехода на ПСН предпринимателей, утративших право на применение ПСН, если они прекратили деятельность в качестве ИП и вновь зарегистрировали ИП в том же календарном году (см. письма от 30.06.2020 № 03-11-11/56609, от 28.02.2014 № 03-11-12/8659, от 23.05.2013 № 03-11-12/18502).
Учитывая эту позицию, ИП вправе применять ПСН после того, как снялся с учета, а затем вновь зарегистрировался в качестве ИП, даже если ранее был превышен лимит доходов. Но нужно быть готовым к претензиям со стороны налоговых органов.