Документ
Письмо ФНС России от 06.12.2024 № БВ-4-7/13842 "О дополнении письма ФНС России от 14.10.2022 № БВ-4-7/13774@"
Комментарий
Если по результатам налоговой проверки доказано, что налогоплательщик применял схемы дробления бизнеса, налоговики доначислят налоги по ОСН с учетом соответствующих расходов, налоговых вычетов по НДС и налогов, уплаченных в рамках специальных налоговых режимов. Другими словами, налоговые инспекторы проведут так называемую налоговую реконструкцию. Этого понятия нет в НК РФ, однако на практике оно используется при расчете доначислений по налогам при доказанной необоснованной налоговой выгоде (ст. 54.1 НК РФ).
Ранее ФНС России в письме от 14.10.2022 № БВ-4-7/13774@ указала, что налоги, уплаченные участниками схемы дробления бизнеса на спецрежимах, уменьшают налоговые доначисления по ОСН в следующем порядке (подробнее см. комментарий):
- в первую очередь – по налогу на прибыль (п. 13 Обзора, утв. Президиумом ВС РФ 13.12.2023, п. 1.3 Обзора, приведенного в письме ФНС России от 03.10.2023 № БВ-4-9/12603@);
- во вторую очередь – по другим платежам, включая НДС, по которым образуется недоимка по результатам налоговой проверки. Это происходит, если после уменьшения доначислений по налогу на прибыль есть остаток (п. 10 Обзора правовых позиций КС РФ и ВС РФ, направленного письмом ФНС России от 29.07.2024 № БВ-4-7/8573@, п. 13 Обзора, утв. Президиумом ВС РФ 13.12.2023).
В этом же письме налоговая служба отметила, что налог на прибыль считается уплаченным на день уплаты налогов на спецрежимах участниками дробления. От этих дат и рассчитываются пени по налогу на прибыль и штрафы.
По другим налоговым платежам (в т. ч. НДС) датой уплаты считался не день уплаты налога в период применения схемы, а день принятия решения по проверке. Однако ВС РФ такой подход не поддержал и налоговики вынуждены были с этим согласиться (определения Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 04.09.2024 № 307-ЭС24-5688 по делу № А26-8877/2021, от 27.05.2024 № 301-ЭС22-11144 по делу № А43-21183/2020).
С учетом позиции судов ФНС России в письме от 06.12.2024 № БВ-4-7/13842 признала, что суммы налога на прибыль организаций и НДС считаются уплаченными налогоплательщиком в соответствующие даты уплаты участниками схемы дробления бизнеса налогов в связи с применением спецрежимов, а не на дату принятия решения налогового органа по проверке.
Полагаем, этот подход может применяться не только к НДС и налогу на прибыль, но и к другим налоговым доначислениям по ОСН в связи с дроблением бизнеса.