Документ

Письмо ФНС России от 06.04.2021 № БВ-4-7/4549@

Комментарий

Федеральная налоговая служба выпустила письмо с обзором правовых позиций высших судебных инстанций (КС РФ и ВС РФ), которых должны придерживаться налоговые инспекции. Рассмотрим наиболее важные решения.

В вычете НДС откажут, если контрагент не перечислил его в бюджет

При оценке правомерности вычетов по НДС инспекция проверяет, нет ли в действиях налогоплательщика схемы, направленной на незаконный зачет или возврат НДС из бюджета (п. 1, 2 ст. 54.1 НК РФ). Для этого они рассматривают всю совокупность взаимоотношений между налогоплательщиком и его контрагентами, прослеживают движение денежных средств по цепочке контрагентов, устанавливают, относятся ли контрагенты к так называемым "техническим" компаниям. Если будет доказано наличие схемы, о которой налогоплательщик знал и непосредственно участвовал, то в вычете НДС откажут. Такой подход поддержал и ВС РФ в определении от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277. Причем суд отметил, что в такой ситуации даже сама по себе реализация товаров непосредственным контрагентом налогоплательщика не позволяет претендовать на получение налоговой выгоды, если контрагент не заплатил НДС в бюджет, то есть отсутствует экономический источник вычета (возмещения) НДС.

Учет капвложений в арендованное имущество при расторжении договора аренды

Споры вызывает вопрос учета арендатором стоимости неотделимых улучшений, произведенных с согласия арендодателя, но не возмещенных им. Налоговая инспекция считает, что списать такие затраты можно только до окончания договора аренды (п. 1 ст. 258, п. 16 ст. 270 НК РФ). Недоамортизированную стоимость улучшений нельзя учесть в расходах после расторжения договора, поскольку такие затраты не являются экономически оправданными (ст. 252 НК РФ). При этом ранее принятый к вычету НДС в отношении балансовой стоимости таких улучшений подлежит частичному восстановлению (пп. 5 п. 2 ст. 146, пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Однако суд пришел к выводу, что арендатор вправе единовременно учесть недоамортизированную стоимость неотделимых улучшения и после расторжения договора, если доказал экономическую обоснованность расходов. Доказательствами могут быть:

• осуществление капитальных вложений для ведения собственной деятельности через арендуемый объект (например, обустройство торгового объекта в уникальном фирменном стиле, обустройство коммуникаций, необходимых для эксплуатации оборудования налогоплательщика);
• намерение и возможность арендатора на момент заключения договора окупить стоимость капитальных вложений в течение предполагаемого срока аренды;
• существование разумных экономических причин прекращения аренды до истечения срока полезного использования улучшений.

Что же касается восстановления НДС, то сам по себе факт возврата имущества собственнику в улучшенном состоянии не свидетельствует об использовании этого имущества в необлагаемых операциях, если арендатор рассчитывал окупить капитальные вложения в течение срока аренды, но не смог этого сделать по независящим от него причинам.

Такой вывод приведен в определении ВС РФ от 01.02.2021 № 309 ЭС20-16872.

Расчет коэффициента капитализации лизинговой компанией

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ проценты по долговым обязательствам  учитываются в составе внереализационных расходов (с учетом требований ст. 269 НК РФ). Проценты по контролируемой задолженности российской организации нормируются. Критерий для такого нормирования один. Он зависит от соотношения величин контролируемой задолженности и собственного капитала, так называемый коэффициент капитализации (п. 3 ст. 269 НК РФ). При этом для обычных организаций для расчета такого коэффициента берется делитель, равный 3, а для банков и лизинговых компаний – 12,5. Чем больше сумма делителя, тем меньше коэффициент капитализации, т. е. больше размер учитываемых расходов.

По мнению налоговой, если организация кроме лизинга ведет иную деятельность, то применяется обычный коэффициент капитализации 3, а не 12,5 (как для лизинговых компаний), значит, сумма учитываемых процентов меньше.

Суд соглашается с тем, что если налогоплательщик является лизинговой компанией, то отказ налогового органа от специальных правил определения коэффициента капитализации (применение делителя, равного 3 вместо 12,5) возможен при условии ведения налогоплательщиком иной деятельности, не связанной с лизингом.  Однако получение помимо лизинговых платежей иных доходов (комиссии за организацию договора лизинга, выручки от реализации оборудования и техники в рассрочку) не означает, что одновременно с лизингом велась иная экономическая деятельность. Поэтому при оценке контролируемой задолженности необходимо изучить обстоятельства получения иных доходов от реализации товаров (работ, услуг), их связь с лизинговой деятельностью, оценить действительный экономический смысл операций.

К такому выводу пришел ВС РФ в определении от 15.01.2021 № 305 ЭС20-16100.