Договоры: условия, формы, налоги

Налоги комиссионера

Дата публикации 24.03.2025

Получение вознаграждения комиссионером
НДС
Налог на прибыль
Реализация товаров, работ, услуг комитента
НДС
Налог на прибыль
Приобретение товаров, работ, услуг для комитента
НДС
Налог на прибыль
Возмещение издержек комиссионера
НДС
Налог на прибыль
Получение дополнительной выгоды
НДС
Налог на прибыль
Отступление от указаний комитента
НДС
Налог на прибыль
Возврат товара от покупателя комиссионеру
НДС
Налог на прибыль
Возмещение ущерба комитенту при несохранности имущества
НДС
Налог на прибыль
Отказ комиссионера от исполнения договора
НДС
Налог на прибыль
Отмена комиссионного поручения комитентом
НДС
Налог на прибыль

Получение вознаграждения комиссионером

НДС

Если вознаграждение комиссионером получено в порядке предоплаты При получении предоплаты комиссионер должен начислить НДС по ставке 20/120 только на свое вознаграждение (пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 156, абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ).

Если из полученных денег нельзя выделить сумму вознаграждения и суммы, направленные на расходы, связанные с исполнением поручения, НДС рекомендуем начислить на всю полученную сумму. В противном случае возможны претензии со стороны контролирующих органов (см. статью-рекомендацию).

Не позднее 5 календарных дней со дня получения предоплаты комиссионер должен выставить счет-фактуру для комитента (п. 3 ст. 168 НК РФ).
После того как поручение будет выполнено (т.е. отчет будет утвержден комитентом), у комиссионера вновь возникнет момент определения налоговой базы по НДС. Поэтому он должен начислить НДС на свое вознаграждение и выставить счет-фактуру в течение 5 календарных дней после утверждения отчета (п. 1 ст. 154, пп. 1 п. 1, п. 14 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК РФ).
Выставленные счета-фактуры регистрируются комиссионером в книге продаж (п. 2, 3, 17, 20 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). В журнале учета эти счета-фактуры не регистрируется абз. 4 п. 3.1 ст. 169 НК РФ
Одновременно с этим сумму НДС, исчисленную с предоплаты, комиссионер вправе принять к вычету (см. рубрику "Вычет НДС с авансов" справочника "Налог на добавленную стоимость").
Комиссионер может не выставлять счета-фактуры, если комитент не является плательщиком НДС или освобожден от его уплаты, а также есть письменное согласие сторон сделки на невыставление счетов-фактур (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
Если вознаграждение комиссионера получено после выполнения поручения Если комиссионер получает вознаграждение после того, как поручение им выполнено, он начисляет НДС только один раз – на дату утверждения отчета комитентом. В течение 5 календарных дней после этого он должен выставить счет-фактуру (п. 1 ст. 154, пп. 1 п. 1 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК РФ). Один экземпляр счета-фактуры он передает комитенту, а другой регистрирует в книге продаж (п. 2, 3 и 20 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Эти счета-фактуры в журнале учета комиссионером не регистрируются – такая обязанность прямо исключена абз. 4 п. 3.1 ст. 169 НК РФ.
Комиссионер может не выставлять счета-фактуры, если комитент не является плательщиком НДС или освобожден от его уплаты, а также есть письменное согласие сторон сделки на невыставление счетов-фактур (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
Если в договоре вознаграждение комиссионера выражено в у.е., а расчеты в рублях Если вознаграждение комиссионера выражено в у.е., то на дату предоплаты оно пересчитывается в рубли по официальному курсу валюты. С полученных сумм комиссионер исчисляет НДС в обычном порядке (пп. 2 п. 1 ст. 167, абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 3 ст. 153 НК РФ). При этом счет-фактуру на аванс он составляет в рублях (пп. "м" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Далее на дату выполнения поручения в налоговую базу комиссионера включается вся сумма вознаграждения:
Если договором не предусмотрена предоплата, то на дату исполнения поручения НДС начисляется на сумму вознаграждения, которая пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату.

Если оплата поступила после исполнения поручения, то вознаграждение не пересчитывается и налоговая база не корректируется (п. 4 ст. 153 НК РФ). Возникшие при этом у комиссионера положительные разницы в сумме НДС учитываются во внереализационных доходах по ст. 250 НК РФ, отрицательные – во внереализационных расходах по ст. 265 НК РФ (п. 4 ст. 153 НК РФ).

При этом счет-фактуру на вознаграждение, которое выражено в у.е., комиссионер выставляет в рублях (пп. "м" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Налог на прибыль

Если комиссионер получил вознаграждение Порядок учета комиссионером полученного вознаграждения зависит от применяемого им метода учета доходов и не зависит от порядка расчетов (предусмотрена предоплата договором или нет).

Если комиссионер применяет метод начисления, его вознаграждение включается в доход в том отчетном периоде, в котором поручение выполнено. Датой выполнения поручения будет дата утверждения комитентом отчета комиссионера. Причем дата поступления вознаграждения в данном случае значения не имеет (п. 1, 3 ст. 271 НК РФ).
Комиссионер, применяющий кассовый метод, отражает доход на дату поступления вознаграждения на расчетный счет (в кассу) или на дату погашения задолженности иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ). При этом момент оказания услуг значения не имеет.
Если в договоре вознаграждение комиссионера выражено в у.е., а расчеты в рублях По сделкам, совершенным после 01.01.2015, разницы, возникающие в связи с изменением курса валюты, признаются курсовыми и учитываются следующим образом.

При методе начисления полученные комиссионером доходы, выраженные в иностранной валюте (у.е.), пересчитываются в рубли на дату их признания, т.е. утверждения отчета комитентом (п. 8 ст. 271 НК РФ). В дальнейшем вознаграждение пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ (курсу, установленному законом или соглашением сторон) на дату его получения или на последнее число текущего месяца (в зависимости от того, что произошло раньше, п. 8 ст. 271 НК РФ). Образовавшиеся в связи с этим положительные (отрицательные) курсовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов (расходов) комиссионера (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Аванс, выраженный в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату его получения (п. 8 ст. 271 НК РФ). В связи с этим курсовые разницы при полной предоплате не возникают.

По сделкам, совершенным до 01.01.0215, разницы, возникшие в связи с изменением курса валюты, являлись суммовыми и учитывались так.
При методе начисления у комиссионера могли возникнуть суммовые разницы, если вознаграждение было получено после оказания услуг и курсы валют на эти даты отличались.
Положительная суммовая разница могла образоваться, если курс у.е. на дату оплаты услуг выше, чем на дату их оказания. Такая разница отражалась в составе внереализационных доходов (п. 11.1 ст. 250 НК РФ в редакции до 01.01.2015).
Отрицательная суммовая разница формировалась, если курс у.е. на дату оплаты услуг ниже, чем на дату их оказания. Такая разница включалась в состав внереализационных расходов (пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в редакции до 01.01.2015).
Положительные и отрицательные суммовые разницы учитывались во внереализационных доходах/расходах на дату получения вознаграждения (пп. 1 п. 7 ст. 271 НК РФ, п. 9 ст. 272 НК РФ в редакции до 01.01.2015).
При полной предоплате курсовые (суммовые) разницы не возникают (см. статью-рекомендацию справочника "Налог на прибыль").

Если комиссионер применяет кассовый метод, то курсовые (суммовые) разницы не возникают. Это объясняется тем, что вознаграждение пересчитывается в рубли при его получении, то есть на момент признания дохода от реализации услуг (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Реализация товаров, работ, услуг комитента

НДС

Если товары (работы, услуги) комитента облагаются НДС При реализации комиссионером товаров (работ, услуг) НДС в бюджет платит комитент, а не комиссионер. Однако на комиссионера возлагаются обязанности комитента по выставлению счетов-фактур в адрес покупателя:
  • при отгрузке товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав;
  • при получении от покупателя (заказчика) предоплаты в счет предстоящей реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Такие счета-фактуры комиссионер выставляет покупателю от своего имени не позднее 5 календарных дней с даты отгрузки или получения предоплаты (п. 3 ст. 168 НК РФ). Они регистрируются только в части 1 журнала учета и не регистрируются в книге продаж (пп. "а" п. 7 Правил ведения журнала учета и п. 20 Правил ведении книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Затем показатели выставленных покупателям счетов-фактур посредник сообщает комитенту (передает их копии) для перевыставления. Полученные от комитента перевыставленные счета-фактуры комиссионер регистрирует в части 2 журнала учета и не регистрирует в книге покупок (пп. "а" п. 11 Правил ведения журнала учета и пп. "в" п. 19 Правил ведения книги покупок, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Подробнее об оформлении и регистрации счетов-фактур комиссионером при реализации товаров комитента см. справочник "Налог на добавленную стоимость".
Если товары (работы, услуги) комитента не облагаются НДС или комитент не является плательщиком НДС Если товары (работы, услуги) не облагаются НДС или комитент не является плательщиком НДС (например, применяет специальный налоговый режим), посредник не должен выставлять покупателю счет-фактуру с НДС. В противном случае предъявленный покупателю налог комиссионеру придется заплатить в бюджет по п. 5 ст. 173 НК РФ.
Если комиссионер не является плательщиком НДС Несмотря на то, что комиссионер не является плательщиком НДС, он обязан выставлять счета-фактуры в адрес покупателя и регистрировать их в том же порядке, что и посредник – плательщик НДС (письмо Минфина России от 25.06.2014 № 03-07-РЗ/30534).

Налог на прибыль

Если комиссионер реализует товары комитента Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ доходом комиссионера не является имущество, включая деньги, полученное в связи с исполнением обязательств по договору комиссии. Поэтому посредник не включает в доходы ни полученные от комитента товары для реализации, ни полученную от покупателя оплату товаров.

Приобретение товаров, работ, услуг для комитента

НДС

Если товары (работы, услуги) комитента облагаются НДС При приобретении товаров (работ, услуг) комиссионер получает от продавца счет-фактуру. Он его регистрирует в части 2 журнала учета счетов-фактур, но не отражает в книге покупок (п. 11, пп. "а" п. 15 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, пп. "г" п. 19 Правил ведения книги покупок, утв. постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137). Связано это с тем, что посредник не имеет право на вычет по товарам, приобретенным для комитента.

Наряду с этим комиссионер должен перевыставить комитенту счет-фактуру, указав показатели полученного счета-фактуры от поставщика. Перевыставленный счет-фактуру комиссионер должен зарегистрировать в части 1 журнала учета счетов-фактур без регистрации в книге продаж (п. 7 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, п. 3 Правил ведения книги продаж).

Отметим, что посредник может выставить комитенту сводный счет-фактуру по счетам-фактурам нескольких продавцов при условии, что они выписаны в один день (п. "а" п. 1 Правил составления счетов-фактур, утв. постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137). О том, может ли комиссионер выставить сводный счет-фактуру на товары (работы, услуги), приобретенные за месяц, см. справочник "Налог на добавленную стоимость".

Подробнее порядок оформления и регистрации счетов-фактур комиссионером при приобретении для комитента см. в справочнике "Налог на добавленную стоимость".
Если комиссионер не является плательщиком НДС Несмотря на то, что комиссионер не является плательщиком НДС, он обязан перевыставить счета-фактуры с НДС, полученные от покупателей, в адрес комитента и зарегистрировать их в том же порядке, что и посредник – плательщик НДС.

Налог на прибыль

Если комиссионер приобретает товары для комитента Не признается доходом комиссионера имущество, включая деньги, полученное в связи с исполнением обязательств по договору комиссии (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Поэтому посредник не должен отражать в доходах денежные средства, полученные от комитета на приобретение товаров, работ или услуг.

Кроме того, согласно п. 9 ст. 270 НК РФ не учитываются расходы в виде имущества, включая деньги, переданные комиссионером в связи с исполнением обязательств по договору комиссии. Поэтому комиссионер не включает в расходы суммы оплаты, перечисленные покупателю за приобретенные для комитента товары, работы или услуги.

Возмещение издержек комиссионера

НДС

Если возмещение издержек включено в вознаграждение комиссионера Договором может быть предусмотрено, что вознаграждение комиссионера включает в себя его издержки, связанные с выполнением поручения. В таком случае вся сумма вознаграждения (включая издержки) включается в налоговую базу по НДС как на момент предоплаты, так и на момент выполнения поручения, т.е. на дату утверждения отчета комитентом (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167). В течение 5 дней после этого комиссионер выставляет комитенту счет-фактуру на сумму вознаграждения с НДС (п. 3 ст. 168 НК РФ). Причем сумма издержек не выделяется клиентом ни в первичных, ни в расчетных документах.
Если издержки возмещаются комитентом сверх вознаграждения комиссионера Договором может быть предусмотрено, что издержки, связанные с исполнением поручения, компенсируются комитентом сверх вознаграждения комиссионера. В таком случае суммы возмещения издержек не облагаются НДС у комиссионера. Связано это с тем, что эти суммы для комиссионера не являются вознаграждением по договору или иным доходом от реализации (п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 156 НК РФ).

Если издержки комиссионера связаны с приобретением товаров, работ или услуг у третьих лиц, он перевыставляет комитенту полученные счета-фактуры. См. подробнее НДС при приобретении товаров для комитента.

Налог на прибыль

Если возмещение издержек включено в вознаграждение комиссионера Договором может быть предусмотрено, что вознаграждение комиссионера включает в себя его издержки, связанные с выполнением поручения. В таком случае вся сумма вознаграждения (включая издержки) будет выручкой от оказания услуг (п. 1 ст. 249 НК РФ).

Данные суммы должны учитываться в доходах комиссионера при методе начисления – на дату утверждения комитентом отчета комиссионера (п. 1, 3 ст. 271 НК РФ), при кассовом методе – на дату поступления вознаграждения на расчетный счет (в кассу) или дату погашения задолженности иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ).

При этом затраты на приобретение товаров, работ или услуг третьих лиц (с целью исполнения поручения комитента) могут учитываться комиссионером в расходах в соответствии с его учетной политикой (см. письма Минфина России от 30.12.2014 № 03-03-06/1/68506, от 13.07.2010 № 03-03-06/1/458).
Если издержки возмещаются комитентом сверх вознаграждения комиссионера Полученные от комитента суммы возмещения издержек, связанных с исполнением поручения, не являются доходом комиссионера в целях исчисления налога на прибыль (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Одновременно с этим затраты, связанные с исполнением договора и возмещаемые комитентом, комиссионер не должен учитывать в расходах (п. 9 ст. 270 НК РФ). При этом из договора должно четко следовать, что возмещаемые затраты являются расходами комитента, а не комиссионера (ст. 1001 ГК РФ).

Получение дополнительной выгоды

НДС

Если комиссионер получил дополнительную выгоду Если комиссионер исполнил поручение на более выгодных условиях, чем указал комитент, то у него возникает дополнительная выгода (ч. 2 ст. 992 ГК РФ). Она является его доходом, облагаемым НДС. Ведь согласно п. 1 ст. 156 НК РФ налоговой базой комиссионера является сумма полученного вознаграждения за оказанные услуги, а также иные связанные с ними доходы (п. 1 ст. 156 НК РФ).
На сумму дополнительной выгоды комиссионер должен выставить комитенту счет-фактуру по ставке 20 процентов в течение 5 дней после выполнения поручения и утверждения отчета (возможно одновременно в одном счете-фактуре). Данный счет-фактура регистрируются комиссионером в книге продаж (п. 2, 3 и 17 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). В журнале учета эти счета-фактуры не регистрируется, так как эта обязанность прямо исключена из п. 3.1 ст. 169 НК РФ.
Обратите внимание, если дополнительная выгода получена при реализации товаров комитента, она уже включает в себя НДС. Эту сумму налога следует исключить из дополнительной выгоды. Таким образом, налоговой базой в этом случае будет сумма дополнительной выгоды без учета НДС.

Подробнее о начислении НДС комиссионером с дополнительной выгоды читайте в справочнике "Налог на добавленную стоимость".

Налог на прибыль

Если комиссионер получил дополнительную выгоду Если комиссионер исполнил поручение на более выгодных условиях, чем указал комитент, то у него возникает дополнительная выгода (ч. 2 ст. 992 ГК РФ). Эти суммы являются его выручкой от реализации услуг (ст. 249 НК РФ, письмо Минфина России от 05.06.2008 № 03-03-06/1/347).

При методе начисления такой доход учитывается в том отчетном периоде, в котором поручение выполнено, т.е. отчет утвержден комитентом (п. 1, 3 ст. 271 НК РФ).

Комиссионер, применяющий кассовый метод, отражает доход на дату поступления вознаграждения на расчетный счет (в кассу) или на дату погашения задолженности иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ). При этом момент оказания услуг значения не имеет.

Отступление от указаний комитента

НДС

Если комиссионер продал имущество по цене ниже согласованной с комитентом Если комиссионер не доказал комитенту, что не было возможности реализовать имущество по согласованной цене, то он возмещает ему разницу в цене (п. 2 ст. 995 ГК РФ).

При уплате данной суммы не изменяются налоговые обязательства комиссионера в части НДС.
Если комиссионер купил имущество по цене выше согласованной с комитентом Если комиссионер приобрел имущество по завышенной цене, то комитент может от него отказаться (п. 3 ст. 995 ГК РФ). Получается, что комиссионер становится покупателем этого имущества. О порядке налогообложения читайте в статье "Налоги покупателя".

Однако возможен и другой вариант – комитент принимает приобретенное имущество при условии, что комиссионер принимает разницу в цене на свой счет (ч. 3 ст. 995 ГК РФ).

Уплата данной суммы не влияет на налоговые обязательства комиссионера в части НДС. Так, комиссионер не сможет заявить вычет НДС по уплаченной сумме, поскольку товар принадлежит комитенту.

Налог на прибыль

Если комиссионер продал имущество по цене ниже согласованной с комитентом Если комиссионер не доказал комитенту, что не было возможности реализовать имущество по согласованной цене, то он возмещает ему разницу (п. 2 ст. 995 ГК РФ).

Данные суммы являются внереализационными расходами по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ при условии, что они компенсируют причиненный комитенту реальный ущерб (например, когда имущество продано дешевле, чем затраты комитента на его приобретение).

Если комиссионер возмещает комитенту упущенную выгоду, то данные суммы не уменьшают налогооблагаемую прибыль (см. письма Минфина России от 04.07.2013 № 03-03-10/25645, от 12.10.2011 № 03-07-05/26).

Если комиссионер применяет метод начисления, суммы возмещения учитываются в расходах на дату признания комиссионером или на момент вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При кассовом методе они учитываются в расходах после их фактической уплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ)
Если комиссионер купил имущество по цене выше согласованной с комитентом Если комиссионер приобрел имущество по завышенной цене, то комитент может от него отказаться (п. 3 ст. 995 ГК РФ). Получается, что комиссионер становится покупателем этого имущества. О порядке налогообложения в этом случае читайте в статье "Налоги покупателя".

Однако возможен и другой вариант – комитент принимает приобретенное имущество при условии, что комиссионер принимает разницу в цене на свой счет (ч. 3 ст. 995 ГК РФ). Эту разницу в цене комиссионер может учесть в иных расходах, связанных с производством и реализацией по пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ).

Если комиссионер применяет метод начисления, учесть эти расходы он сможет после утверждения отчета комитентом (п. 1 ст. 272 НК РФ), если кассовый метод – после утверждения отчета и оплаты данных сумм продавцу (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Возврат товара от покупателя комиссионеру

НДС

Если покупатель возвращает комиссионеру товар, который не был принят к учету Напомним, что комиссионер выполняет обязанности комитента по выставлению счетов-фактур, поэтому порядок его действий будет следующим.
Если товар возвращается с 01.01.2019, то комиссионер должен выставить ему корректировочный счет-фактуру на уменьшение стоимости (см. письма ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@). При этом если товар отгружался до 01.01.2019 и в графе 7 отгрузочного счета-фактуры, к которому составляется корректировочный, указана ставка 18 процентов, то в графе 7 корректировочного счета-фактуры указывается эта же ставка. Он регистрируется только в части 1 журнала учета и не регистрируется в книге покупок (пп. "а" п. 7 Правил ведения журнала учета, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Затем показатели выставленных покупателям корректировочных счетов-фактур посредник сообщает комитенту (передает их копии) для перевыставления. Полученные от комитента перевыставленные счета-фактуры комиссионер регистрирует в части 2 журнала учета и не регистрирует в книге продаж (пп. "а" п. 11 Правил ведения журнала учета и п. 20 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).
Отметим, что такой порядок применяется с 01.01.2019 при возврате как всей партии товара, так и ее части. Ранее контролирующие органы настаивали на том, что при возврате части товаров применяется корректировочный счет-фактура, а при возврате всей партии товара дополнительные счета-фактуры не выставляются и для вычета комитент регистрирует в книге покупок свой собственный "отгрузочный" счет-фактуру (письмо ФНС России от 11.04.2012 № ЕД-4-3/6103@).
Если покупатель возвращает комиссионеру товар, принятый к учету Если товар возвращается после 01.01.2019, то комиссионер должен выставить корректировочный счет-фактуру на уменьшение стоимости. При этом если в графе 7 отгрузочного счета-фактуры, к которому составляется корректировочный, указана ставка 18 процентов, то в графе 7 корректировочного счета-фактуры указывается эта же ставка (письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@). Он регистрируется только в части 1 журнала учета и не регистрируется в книге покупок (пп. "а" п. 7 Правил ведения журнала учета, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Затем показатели выставленных покупателям корректировочных счетов-фактур посредник сообщает комитенту (передает их копии) для перевыставления. Полученные от комитента перевыставленные счета-фактуры комиссионер регистрирует в части 2 журнала учета и не регистрирует в книге продаж (пп. "а" п. 11 Правил ведения журнала учета и п. 20 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).
Возврат до 01.01.2019 товара, принятого на учет, контролирующие органы называли по сути его "обратной реализацей". То есть бывший покупатель становился продавцом и выставлял счета-фактуры на возвращенный товар в таком же порядке как при реализации товаров (см. письма ФНС России от 05.07.2012 № АС-4-3/11044@, от 11.04.2012 № ЕД-4-3/6103@, Минфина России от 21.05.2012 № 03-07-09/58). Порядок действий комиссионера был таким же, как при приобретении товаров для комитента. Подробнее см. "НДС при приобретении товаров, работ, услуг для комитента".
Если товар возвращает покупатель-неплательщик НДС Если при отгрузке товара составлялся счет-фактура, то ФНС России рекомендует выставлять корректировочный счет-фактуру на уменьшение стоимости при возврате с 01.01.2019 как всей партии товаров, так и ее части. Такой порядок применяется независимо от периода отгрузки товаров (как до 01.01.2019, так и после этой даты) и от того, принят товар на учет покупателем или нет.
При этом если в графе 7 отгрузочного счета-фактуры, к которому составляется корректировочный, указана ставка 18 процентов, то в графе 7 корректировочного счета-фактуры указывается эта же ставка. Такие пояснения даны в письме ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@.
Если до 01.01.2019 покупатель-неплательщик НДС возвращает часть отгруженных товаров (независимо от того, принял он их к учету или нет), комиссионер должен выставить корректировочный счет-фактуру на уменьшение стоимости. Он регистрируется только в части 1 журнала учета и не регистрируется в книге покупок (пп. "а" п. 7 Правил ведения журнала учета, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Затем показатели выставленных покупателям корректировочных счетов-фактур посредник сообщает комитенту (передает их копии) для перевыставления. Полученные от комитента перевыставленные счета-фактуры комиссионер регистрирует в части 2 журнала учета и не регистрирует в книге продаж (пп. "а" п. 11 Правил ведения журнала учета и п. 20 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Подробнее о выставлении корректировочных счетов-фактур читайте в справочнике "Налог на добавленную стоимость".

Если покупатель-неплательщик НДС возвращает всю партию полученного товара, право собственности на него сохраняется за комитентом. В такой ситуации комиссионер не выставляет дополнительные счета-фактуры. А комитент может заявить вычет по возвращенным товарам на основании собственного счета-фактуры, выставленного на отгрузку (см. письма Минфина России от 14.05.2013 № ЕД-4-3/8562@, от 19.03.2013 № 03-07-15/8473).

Налог на прибыль

Если покупатель возвращает товар комиссионеру Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ имущество, полученное в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, не является доходом комиссионера. Поэтому посредник не включает в доходы стоимость товаров, полученных от покупателя обратно.

Что касается расходов комиссионера, связанных с возвратом товара, отметим следующее. Если указанные затраты компенсируются комитентом, то комиссионер не вправе учитывать их в расходах, если не компенсируются – можно включить в расходы (п. 9 ст. 270 НК РФ). Такой вывод содержится в письмах Минфина России от 30.12.2014 № 03-03-06/1/68506, от 13.07.2010 № 03-03-06/1/458.

Возмещение ущерба комитенту при несохранности имущества

НДС

Если комиссионер возмещает ущерб за повреждение и утрату имущества комитента Комиссионер, который утратил или повредил имущество комитента, возмещает ему ущерб, если имущество не было застраховано (ч. 3 ст. 998 ГК РФ). Суммы возмещения ущерба не облагаются НДС, так как не связаны с оплатой услуг в смысле ст. 162 НК РФ. Поэтому налоговых последствий в части НДС у сторон не возникает.

Налог на прибыль

Если комиссионер возмещает ущерб за повреждение и утрату имущества комитента Комиссионер, который утратил или повредил имущество комитента, возмещает ему ущерб, если имущество не было застраховано (ч. 3 ст. 998 ГК РФ).
Суммы возмещаемого ущерба учитываются во внереализационных расходах по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ на дату их признания комиссионером или на дату вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Комиссионер, применяющий кассовый метод, учитывает данные суммы в расходах на дату списания с расчетного счета или выплаты из кассы (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Отказ комиссионера от исполнения договора

НДС

Если комиссионер получил вознаграждение авансом Отказ комиссионера от договора означает, что объекта обложения НДС в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не возникает.

Если комиссионер получил вознаграждение авансом и с этой суммы уплатил НДС в бюджет, он обязан вернуть соответствующую сумму заказчику. После этого комиссионер сможет заявить авансовый НДС к вычету при условии, что он скорректировал эти операции в учете (подробнее см. справочник "Налог на добавленную стоимость").

Налог на прибыль

Если комиссионер получил вознаграждение авансом При расторжении договора комиссионер должен вернуть ранее полученный аванс. Причем комиссионер, применяющий метод начисления, не учитывает в доходах полученный аванс, поэтому при возврате данные суммы не учитываются в расходах (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При кассовом методе полученное авансом вознаграждение включается в доходы (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 273 НК РФ). Поэтому в периоде возврата аванса он учитывается в расходах (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Отмена комиссионного поручения комитентом

НДС

Если комиссионеру возмещаются убытки Суммы возмещения убытков, полученные комиссионером при расторжении договора по инициативе комитента, не включаются в налоговую базу по НДС, поскольку они не связаны с оплатой оказанных услуг (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). См. статью-рекомендацию справочника "Налог на добавленную стоимость".
Если комиссионер получил вознаграждение авансом В отдельных случаях комитент, который отказывается от поручения, должен выплатить комиссионеру вознаграждение за сделки, которые он уже совершил в рамках договора до момента отмены поручения (ст. 1001, п. 1 ст. 1003 ГК РФ).

С аванса, который не превышает стоимость уже оказанных услуг, комиссионер принимает НДС к вычету полностью в обычном порядке после утверждения отчета комитентом (подробнее см. справочник "Налог на добавленную стоимость").

Если аванс был перечислен в сумме, превышающей стоимость фактически оказанных услуг, комиссионер сначала возвращает комитенту часть предоплаты, отражает эту операцию в учете и только после этого принимает с этой части аванса НДС к вычету (подробнее см. справочник "Налог на добавленную стоимость").

Налог на прибыль

Если комиссионеру возмещаются убытки Суммы возмещения убытка, выплаченные комитентом при расторжении договора, включаются комиссионером во внереализационные доходы (п. 3 ст. 250 НК РФ).
При методе начисления они учитываются в момент их признания комитентом или на дату вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Момент признания санкции должником рассмотрен в статье-рекомендации справочника "Налог на прибыль организаций".
Если комитент не признает данные суммы, то у комиссионера не возникает дохода для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 03.04.2009 № 03-03-06/2/75, от 07.11.2008 № 03-03-06/2/152, от 06.10.2008 № 03-03-06/2/133).
Комиссионер, применяющий кассовый метод, включает данные суммы в доходы только после того, как они получены от комитента (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Если комиссионер получил вознаграждение авансом В отдельных случаях комитент, отказавшийся от поручения, должен выплатить комиссионеру вознаграждение за сделки, которые он уже совершил в рамках договора до момента отмены поручения (п. 2 ст. 1003 ГК РФ).

Если выплаченное авансом вознаграждение превышает стоимость оказанных комиссионером услуг, разницу следует вернуть комитенту.

Комиссионер, применяющий метод начисления, учитывает в доходах вознаграждение за оказанные услуги после исполнения поручения и утверждения отчета комитентом (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Поэтому возврат аванса не влияет на исчисление налога на прибыль. При кассовом методе комиссионер полученное авансом вознаграждение включает в доходы (пп. 1 п. 1 ст. 251, п. 2 ст. 273 НК РФ). При этом в периоде возврата части аванса оно учитывается в расходах (п. 3 ст. 273 НК РФ). Если сумма аванса не превышает стоимость оказанных услуг, в доходы включается фактически полученная доплата.