Может ли учреждение эксплуатировать основное средство, принятое на хранение?
Ответы по учету в учреждениях госсектора

Может ли учреждение эксплуатировать основное средство, принятое на хранение?

Дата публикации 21.11.2019

Смотрите также

Вопрос аудитору

Бюджетному учреждению от министерства на основании договора хранения передан автомобиль стоимостью 1 897 674,42 руб. Какими проводками отразить поступление основного средства в учреждение? Можно ли эксплуатировать основное средство, принятое на хранение (списывать бензин)?

Отношения по договору хранения регулируются гл. 47 ГК РФ. По такому договору одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности (п. 1 ст. 886 ГК РФ).

Хранитель не вправе без согласия поклажедателя пользоваться переданной на хранение вещью, а равно предоставлять возможность пользования ею третьим лицам, кроме случая, когда пользование хранимой вещью необходимо для обеспечения ее сохранности и не противоречит договору хранения (ст. 892 ГК РФ).

Таким образом, возможность эксплуатации автомобиля, переданного по договору хранения, должна быть определена в договоре. В противном случае такая эксплуатация неправомерна.

В СГС "Концептуальные основы", утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н (далее - СГС "Концептуальные основы"), закреплен принцип приоритета содержания над формой. Он означает, что информация об объектах бухгалтерского учета, фактах хозяйственной жизни должна быть представлена в соответствии с их экономической сущностью, а не только их правовой формой.

Юридическое и экономическое содержание фактов хозяйственной жизни может различаться или даже противоречить друг другу. Если говорить об имуществе, то с юридической точки зрения важен объем прав на это имущество - находится оно в учреждении на праве оперативного управления или взято в аренду, получено в безвозмездное пользование, на хранение, комиссию.

С экономической точки зрения для признания имущества активом важны не права на него, а его полезный потенциал, способность приносить экономические выгоды и возможность контролировать объект. Имущество может использоваться в деятельности учреждения для достижения его уставных целей, но не принадлежать на праве оперативного управления, а находиться в аренде. Возможна и обратная ситуация - имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления и числится на балансе, но непригодно к эксплуатации.

Применительно к рассматриваемой ситуации, если учреждение заключило договор хранения с правом пользования автомобилем, по сути, оно безвозмездно пользуется автомобилем, несмотря на то, что формально заключен договор хранения.

Порядок организации учета автомобиля, принятого учреждением на хранение, будет зависеть от условий договора (договор хранения или договор хранения с правом пользования). От этих же условий зависит, может ли учреждение эксплуатировать автомобиль. Поэтому рассмотрим оба варианта.

1. Учреждение заключило договор только на хранение автомобиля. В таком случае автомобиль не может использоваться в деятельности учреждения, соответственно, не может быть зачислен в состав его имущества и учтен на соответствующем балансовом счете. Объясняется это тем, что балансовые счета по учету нефинансовых активов предназначены для учета активов, принадлежащих учреждению или же полностью контролируемых учреждением (временно привлеченных с правом пользования и распоряжения) (п. 22 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н).

Однако учреждение несет ответственность за сохранность и надлежащее использование автомобиля, поэтому оно должно вести его учет и контроль. Согласно п. 335 Инструкции № 157н для учета активов, принятых учреждением на хранение, предназначен забалансовый счет 02 "Материальные ценности на хранении".

Материальные ценности, принятые учреждением на хранение, учитываются на забалансовом счете 02 на основании первичного документа, подтверждающего принятие на хранение по стоимости, указанной в документе передающей стороной или предусмотренной договором.

Таким образом, принятие к учету автомобиля отражается записью:

увеличение забалансового счета 02 - принят на хранение автомобиль (п. 335 Инструкции № 157н).

2. Учреждение заключило договор хранения с правом пользования автомобилем, следовательно, может получать практические выгоды от объекта, определять способ его использования. Право пользования объектом является активом, соответственно, должно учитываться на балансовом счете, а не за балансом (пп. 2, 18.1, 20 федерального стандарта "Аренда", утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н, далее - СГС "Аренда", п. 36 СГС "Концептуальные основы").

Таким образом, в отношении автомобиля, полученного на основании договора хранения с правом пользования, необходимо применять положения СГС "Аренда". Исходя из того, что в рассматриваемой ситуации автомобиль получен во временное пользование безвозмездно, такое имуществоотносится к аренде на льготных условиях (п. 26 СГС "Аренда"). Аренда в такой ситуации рассматривается как операционная.

Объект прав (автомобиль) должен учитываться на счете 111 40 "Права пользования активами" (п. 151.2 Инструкции № 157н) по справедливой стоимости арендных платежей за весь срок полезного использования имуществом, предусмотренный договором аренды.

Справедливая стоимость арендных платежей определяется на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен, как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях (п. 26 СГС "Аренда").

В соответствии с п. 55 СГС "Концептуальные основы" при использовании метода рыночных цен справедливая стоимость арендных платежей определяется на основании текущих рыночных цен или данных о недавних сделках с аналогичными или схожими активами (обязательствами), совершенных без отсрочки платежа. Информация о рыночных ценах может быть получена учреждением самостоятельно путем изучения комиссией по поступлению и выбытию активов рыночных цен в открытом доступе или же от независимых экспертов (оценщиков) (п. 59 СГС "Концептуальные основы"). При этом оценку справедливой стоимости необходимо документально подтвердить.

Объект учета операционной аренды амортизируется в течение срока пользования имуществом, установленного договором (п. 21 СГС "Аренда").

Право пользования автомобилем принимается к учету следующей записью:

Дебет КРБ Х 111 45 351 Кредит КДБ Х 401 40 18Х - принято к учету право пользования автомобилем по справедливой стоимости арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором (п. 67.3 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, далее - Инструкция № 174н).

В разрядах 24 - 26 номеров счетов 401 40, 401 10 указывается соответствующий код статьи 180 КОСГУ в зависимости от контрагента, предоставляющего имущество в пользование.

Далее в течение действия договора отражаются следующие записи:

Дебет КДБ Х 401 40 18Х Кредит КДБ Х 401 10 18Х - зачислены в доход текущего отчетного периода доходы будущих периодов (ежемесячно на протяжении срока использования имущества) (по аналогии с п. 158 Инструкции № 174н);

Дебет КРБ Х 109 ХХ 224 (Х 401 20 224) Кредит КРБ Х 104 45 451 - отражена сумма начисленной амортизации на право пользования автомобилем (ежемесячно на протяжении срока использования имущества) (п. 26 Инструкции № 174н).

Смотрите также