Должна ли инспекция начать новую проверку, если уточненная декларация сдана после составления акта по камералке?
Ответы по налогам и взносам

Должна ли инспекция начать новую проверку, если уточненная декларация сдана после составления акта по камералке?

Дата публикации

Вопрос аудитору

Организация получила акт камеральной налоговой проверки, в котором отражено нарушение – неправомерное включение в расходы суммы безнадежного долга. Организация планирует сдать уточненную налоговую декларацию, исключив спорные расходы. Освободит ли это организацию от ответственности за неуплату налога? Должна ли инспекция начать новую камеральную проверку?

По нашему мнению, при сдаче уточненной налоговой декларации после составления акта камеральной проверки новая камеральная проверка не будет начата. Инспекция вынесет решение по проведенной проверке. Шансы оспорить действия инспекции в судебном порядке невысоки.

Обоснуем ответ.

Камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налоговой декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ). Если до окончания камеральной проверки налогоплательщик представляет уточненную декларацию, проверка ранее представленной декларации прекращается и начинается новая проверка. Такие правила установлены п. 9.1 ст. 88 НК РФ. Дата окончания налоговой проверки в НК РФ не определена. Однако в соответствии с пп. 9 п. 3 ст. 100 НК РФ даты начала и окончания проверки отражаются в акте камеральной проверки. Эти нормы позволяют сделать вывод, что составление акта происходит после окончания проверки.

Как указала ФНС России в письме от 20.11.2015 № ЕД-4-15/20327, момент окончания камеральной налоговой проверки, по результатам которой выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, следует определять по дате, указанной в акте налоговой проверки. Поэтому если уточненная налоговая декларация представляется после составления акта налоговой проверки, нет оснований для прекращения проверки первичной налоговой декларации, установленных п. 9.1 ст. 88 НК РФ.

Аналогичные выводы сделаны в определении Верховного Суда РФ от 15.10.2019 № 307-ЭС19-17471 по делу № А21-8388/2018, постановлениях АС Северо-Кавказского округа от 26.08.2020 № Ф08-6899/2020 по делу № А63-19494/2019, Северо-Западного округа от 08.12.2020 № Ф07-10064/2020 по делу № А66-2600/2019, Центрального округа от 21.02.2020 № Ф10-2284/2019 по делу № А68-7227/2018 (определением Верховного Суда РФ от 09.07.2020 № 310-ЭС20-7541 отказано в передаче дела для пересмотра).

Отметим, что в судебной практике встречается и другое мнение. Например, в постановлении АС Центрального округа от 04.07.2017 № Ф10-1884/2017 по делу № А54-3820/2016 указано, что под "окончанием проверки" понимается не буквальное окончание проведения тех действий, которые совершает налоговый орган до составления акта проверки, а полное окончание всех действий по проверке, завершающихся принятием решения. Это связано с тем, что не имеет смысла продолжение всех действий в отношении той налоговой декларации, которая была уточнена налогоплательщиком.

Следовательно, под моментом окончания камеральной налоговой проверки следует понимать дату вынесения решения, а не дату составления акта камеральной проверки. В противном случае за неуплату налога по итогам одного и того же налогового периода может быть вынесено несколько решений о привлечении к ответственности, доначислению налога и пеней, что противоречит п. 2 ст. 108 НК РФ. Однако с учетом мнения Верховного Суда РФ и отсутствия более свежих решений, поддерживающих эту точку зрения, отстоять ее в судебном порядке будет проблематично.