Расходы в виде налогов, страховых взносов, таможенных пошлин

Плательщики налога на прибыль вправе учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, следующие обязательные платежи (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ):

налоги и сборы, начисленные в соответствии с НК РФ;
таможенные пошлины и сборы, начисленные в соответствии с таможенным законодательством;
страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, а также страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные в соответствии с Федеральным законом от 24.07.1998 № 125-ФЗ. Списать в расходы можно страховые взносы, начисленные на выплаты, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль (подробнее см. статью-рекомендацию).

О том, могут ли плательщики налога на прибыль учесть в составе прочих расходов налоги (сборы, взносы), уплаченные в соответствии с законодательством иностранного государства, см. статью-рекомендацию.

Далее рассмотрим подробнее учет в расходах налогов и сборов.

Налоги (сборы), которые можно учесть в расходах по налогу на прибыль

К налогам (сборам), которые учитываются в прочих расходах, относятся:

акцизы (п. 1 ст. 199 НК РФ);
сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;
водный налог;
государственная пошлина;
налог на добычу полезных ископаемых;
транспортный налог;
налог на имущество организаций;
земельный налог;
исчисленный и уплаченный в бюджет НДС, который не предъявлялся покупателю, например, при неподтверждении экспорта (см. п. 19 ст. 270 НК РФ, Справочник по НДС);
в некоторых случаях – восстановленный НДС, ранее принятый к вычету. Такой налог нельзя считать начисленным в соответствии с законодательством РФ. Поэтому пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ здесь не действует. Учесть восстановленный НДС в прочих расходах позволяют специальные нормы (см. абз. 3 пп. 2, абз. 3 пп. 6 п. 3 ст. 170, п. 5, 7, 9 ст. 171.1 НК РФ). Подробнее о восстановлении НДС см. Справочник по НДС.

В отдельных случаях налоговую базу по налогу на прибыль можно уменьшить на суммы входного (ввозного) НДС, учтенные покупателем (заказчиком) в стоимости приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п. 2 ст. 170 НК РФ). Следовательно, такой НДС учитывается при налогообложении прибыли не напрямую, а через списание в расходы стоимости приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав). Подробнее см. "Входной" НДС в стоимости приобретений".

Следует также отметить, что в пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ имеются в виду налоги, уплаченные организацией в качестве налогоплательщика. Налоги, удержанные и уплаченные при выполнении обязанностей налогового агента, по общему правилу в прочих расходах не учитываются. Однако есть исключения.

В частности, организации, которые не являются плательщиками НДС либо освобождены от обязанностей плательщика НДС, могут включить этот налог в состав расходов в случае покупки у иностранного контрагента товаров (работ, услуг), если местом их реализации является территория РФ. Организации в этом случае признаются налоговыми агентами и обязаны исчислить, удержать и уплатить НДС в бюджет (п. 1, 2 ст. 161 НК РФ). Подробнее см. Справочник по НДС.

Впоследствии налоговый агент может отнести удержанный и уплаченный налог на расходы (п. 7 ст. 170 НК РФ):

при возврате товаров иностранному контрагенту;
при отказе от товаров;
при возврате ранее уплаченного иностранному контрагенту аванса в связи с изменением или расторжением договора.

Налоги (сборы), которые нельзя учесть в расходах по налогу на прибыль

К таким налогам (сборам) относятся:

сам налог на прибыль (п. 4 ст. 270 НК РФ);
налог на сверхприбыль и обеспечительный платеж, уплачиваемый в счет такого налога;
НДС и акцизы, которые предъявлены плательщиком налога на прибыль (продавцом, исполнителем) своему контрагенту (покупателю, заказчику) (п. 19 ст. 270 НК РФ). Отметим, что эти суммы в доходах также не учитываются (п. 1 ст. 248 НК РФ);
торговый сбор (п. 19 ст. 270 НК РФ). Дело в том, что сумма торгового сбора уменьшает сумму налога на прибыль (авансового платежа по нему). Подробнее см. здесь;
суммы налогов, которые ранее были отражены в составе расходов – при списании кредиторской задолженности налогоплательщика по этим налогам в соответствии с пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ (п. 33 ст. 270 НК РФ). Связано это с тем, что затраты налогоплательщика могут включаться в состав расходов только один раз (п. 5 ст. 252 НК РФ).

Входной НДС в стоимости приобретений

В общем случае суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ, не включаются в расходы по налогу на прибыль, а принимаются к вычету при определении налоговой обязанности по НДС (п. 1 ст. 170, п. 1 ст. 171 НК РФ). Однако есть исключения.

В частности, входной НДС, относящийся к приобретенным (ввезенным) товарам (работам, услугам, имущественным правам), учитывается в их стоимости в следующих случаях (п. 2 ст. 170 НК РФ):

товары (работы, услуги, имущественные права) предназначены для осуществления операций, не облагаемых НДС согласно ст. 149 НК РФ.
товары (работы, услуги, имущественные права) предназначены для осуществления операций, местом реализации которых территория РФ не признается.
товары (работы, услуги, имущественные права) предназначены для осуществления операций, не признаваемых объектом обложения НДС согласно п. 2 ст. 146 НК РФ;
покупатель (заказчик) не является плательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ.

В дальнейшем стоимость приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) может включаться в расходы по правилам гл. 25 НК РФ (например, через механизм амортизации или в материальные расходы). Следовательно, суммы входного НДС, учтенные в этой стоимости, будут также уменьшать налогооблагаемую прибыль.

При этом приобретенные (ввезенные) товары (работы, услуги, имущественные права) могут использоваться в операциях, облагаемых НДС, и операциях, которые НДС не облагаются. В этом случае в расходах учитывается только часть входного НДС, относящаяся к операциям, которые НДС не облагаются. Условием включения этой части НДС в расходы является ведение раздельного учета входного НДС (п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ). Подробнее см. Справочник по НДС.

Порядок признания затрат на уплату налогов (сборов, взносов, пошлин) в расходах

По общему правилу при методе начисления расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (в т. ч. исходя из условий сделок), причем независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ).

При этом датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата их начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Это относится и к обязательным платежам, которые начислены налогоплательщиком:

на суммы отпускных, даже если отпуск приходится на разные отчетные периоды (см. письмо Минфина России от 09.06.2014 № 03-03-РЗ/27643);
на основании вступившего в силу решения о доначислении указанных платежей по результатам проверки соответствующего контролирующего органа (см. письма Минфина России от 06.04.2015 № 03-03-06/1/19158, от 15.03.2013 № 03-03-06/1/7994).

При кассовом методе затраты налогоплательщика на уплату налогов и сборов признаются расходами после их фактической уплаты. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности. Соответственно, сделать это можно только в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность (пп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Затраты на уплату налогов (сборов, взносов, пошлин) в зависимости от их экономического содержания могут учитываться как в составе прямых, так и косвенных расходов (ст. 318 НК РФ, письмо ФНС России от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@).

Статьи-рекомендации: