Налог на добавленную стоимость

Актуально в отношении всех товаров, облагаемых согласно п. 1 ст. 164 НК РФ по нулевой ставке и отгруженных до 01.07.2016, а также сырьевых товаров, отгруженных на экспорт с 01.07.2016.

Дата публикации 22.12.2015

С какого периода начинается исчисление трехлетнего срока для возмещения экспортного НДС?

Почему возник вопрос

Если пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, собран по истечении 180-дневного срока, то сумму налога, уплаченного ранее по не подтвержденному экспорту, можно принять к вычету (п. 10 ст. 171 НК РФ). Этим правом организация может воспользоваться в течение трех лет со дня истечения соответствующего налогового периода (п. 2 ст. 173 НК РФ). Из данной нормы не ясно, с какой именно даты следует отсчитывать трехлетний срок: с окончания периода, в котором товар отгружен на экспорт, или с окончания периода, в котором собран полный пакет документов. В этой связи вопрос отсчета трехлетнего периода для вычета экспортного НДС вызывает споры.

Рекомендации для осторожных налогоплательщиков

Принимать к вычету НДС, начисленный по неподтвержденному экспорту, не позднее трех лет с момента окончания налогового периода, в котором товары отгружены на экспорт. Обосновывается это следующим.

Общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям, признаваемым объектом обложения этим налогом, момент определения налоговой базы которых относится к данному налоговому периоду (п. 4 ст. 166 НК РФ).

Таким образом, понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты НДС по операциям реализации.

Налоговая база по неподтвержденному в установленный срок экспорту определяется на дату отгрузки товаров на экспорт (п. 9 ст. 167 НК РФ).

Указание в п. 2 ст. 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям ранее не подтвержденного экспорта означает тот налоговый период, за который определена налоговая база и исчислен налог, заявленный к вычету.

Изменение порядка определения налоговой базы после сбора подтверждающих экспорт документов налоговым законодательством не предусмотрено. Следовательно, исчисление трехлетнего срока для предъявления к вычету налога, ранее начисленного по неподтвержденному экспорту, начинается по окончании того налогового периода, в котором состоялась реализация товаров на экспорт.

(См. письма Минфина России от 03.02.2015 № 03-07-08/4181, ФНС России от 09.07.2014 № ГД-4-3/13341@, постановление Президиума ВАС РФ от 19.05.2009 № 17473/08, постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.09.2011 № А42-8814/2010, ФАС Дальневосточного округа от 14.10.2009 № Ф03-5228/2009).

Рекомендации для тех, кто готов отстаивать свою позицию

Принимать к вычету НДС, начисленный по неподтвержденному экспорту, не позднее трех лет с момента окончания налогового периода, в котором собран полный пакет документов. Однако это может привести к спорам с контролирующими органами.

Аргументы в пользу данной позиции следующие.

При отсутствии соответствующего пакета подтверждающих документов начисление НДС по отгруженным на экспорт товарам происходит на 181-й день с даты отгрузки (п. 9 ст. 165 НК РФ). Начислив НДС по такой операции, организация вправе принять к вычету НДС по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и реализации товара на экспорт. Следовательно, обязательства перед бюджетом по данной операции организация выполнила.

Если же впоследствии комплект подтверждающих документов будет собран, то отсчитывать три года для принятия ранее начисленного НДС к вычету следует с периода, в котором получен последний подтверждающий документ. Поэтому организация может воспользоваться правом на налоговый вычет в течение трех лет с даты окончания периода, в котором был собран полный пакет документов.

(См. постановления АС Московского округа от 23.09.2014 № Ф05-10485/14, ФАС Московского округа от 24.02.2012 № А40-44190/11-91-191, от 23.06.2011 № КА-А40/6050-11).

Учитывая мнение контролирующих органов и Президиума ВАС РФ по данному вопросу, шансы отстоять данную точку зрения минимальны.

Обратите внимание!

01.07.2016 в связи со вступлением в силу Федерального закона от 30.05.2016 № 150-ФЗ изменен порядок заявления налоговых вычетов при реализации:

Вычет "входного" НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретены для использования в указанных операциях по реализации, можно заявить в общем порядке после принятия на учет указанных приобретений.

Подробнее см. здесь.