Налог на добавленную стоимость

Актуально в отношении всех товаров, облагаемых согласно п. 1 ст. 164 НК РФ по нулевой ставке и отгруженных до 01.07.2016, а также сырьевых товаров, отгруженных на экспорт с 01.07.2016.

Дата публикации 22.12.2015

Если экспорт не подтвержден в течение 180 дней

См. также:

Возможны ситуации, когда организация не смогла в течение 180 дней со дня помещения товаров под таможенную процедуру экспорта собрать документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ (подробнее см. рубрику "Документальное подтверждение экспорта").

В этом случае необходимо исчислить и уплатить НДС по экспортной операции.

Исчисление НДС при экспорте

При неподтверждении экспортной операции налоговая база определяется и налог исчисляется на дату отгрузки (передачи) товаров (п. 9 ст. 167 НК РФ). По разъяснениям контролирующих органов датой отгрузки (передачи) экспортного товара считается дата выпуска товара региональными таможенными органами в режиме экспорта, указанная в штампе "Выпуск разрешен", проставленном на таможенной декларации (письма ФНС России от 19.10.2005 № ММ-6-03/886@, от 08.07.2005 № 03-2-03/1155/15@).

Базой для начисления НДС является выручка от реализации товаров (п. 2 ст. 153 НК РФ). Если расчеты по экспортным операциям осуществлялись в валюте, налоговая база определяется в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (п. 3 ст. 153 НК РФ). Такой порядок пересчета экспортной выручки применяется и в том случае, если под предстоящую поставку товаров на экспорт получена 100-процентная предоплата в иностранной валюте (см. письмо ФНС России от 03.10.2012 № ЕД-4-3/16657@). При получении оплаты позже отгрузки валютная выручка второй раз не пересчитывается. То есть курсовые разницы в таком случае для целей НДС не возникают и налоговую базу не корректируют.

Сумма налога исчисляется как произведение налоговой базы и ставки НДС 18 или 10 процентов в зависимости от того, по какой ставке облагается экспортируемый товар на территории России (п. 9 ст. 165, п.п. 2, 3 ст. 164 НК РФ).

Счет-фактура по ставке 18% (10%) составляется в одном экземпляре и регистрируется в книге продаж. Такие правила предусмотрены п. 22.1 Правил ведения книги продаж, который действует с 14.08.2014 г. Ранее была неопределенность в данном вопросе (см. статью-рекомендацию). Однако регистрация счета-фактуры в текущем периоде в книге продаж не соответствует нормам НК РФ. Ведь НДС должен быть начислен за период отгрузки (п. 9 ст. 167 НК РФ). Поэтому рекомендуем регистрировать счет-фактуру в книге продаж периода отгрузки, используя дополнительный лист.

Налог по неподтвержденному экспорту уплачивается за счет собственных средств. Вопрос о том, может ли организация учесть в расходах по налогу на прибыль сумму НДС, уплаченную по неподтвержденному экспорту, вызывает споры (см. подробнее).

Одновременно с уплатой налога в бюджет придется самостоятельно рассчитать и уплатить пени (ст. 75 НК РФ). В связи с тем, что налоговым законодательством не определена дата начала начисления пени при уплате НДС по неподтвержденным экспортным операциям, ситуация, связанная с расчетом пени, также является спорной (см. подробнее).

Вычет НДС при экспорте

Расчет налога, подлежащего уплате в бюджет по неподтвержденному экспорту, производится так же, как и при обычных операциях. Это означает, что исчисленную сумму НДС нужно уменьшить на сумму налоговых вычетов (п. 1 ст. 173 НК РФ).

Исчисленный НДС по неподтвержденной экспортной операции уменьшается на сумму "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным для производства и (или) реализации товаров на экспорт.

Вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в рамках неподтвержденного экспорта производится на момент определения налоговой базы (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Этим моментом в данном случае является день отгрузки товаров (абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ, письмо Минфина России от 03.06.2011 № 03-07-08/165). Датой отгрузки (передачи) экспортного товара считается дата выпуска товара региональными таможенными органами в режиме экспорта, указанная в штампе "Выпуск разрешен", проставленном на таможенной декларации (письма ФНС России от 19.10.2005 № ММ-6-03/886@, от 08.07.2005 № 03-2-03/1155/15@).

Для заявления налоговых вычетов счета-фактуры следует зарегистрировать в книге покупок того периода, в котором товары отгружены на экспорт (п. 23.2 Правил ведения книги покупок, действующий с 14.08.2014). Поскольку это прошедшие периоды, рекомендуем использовать дополнительные листы (см. письмо ФНС России от 06.09.2006 № ММ-6-03/896@).

Налоговая декларация по НДС при экспорте

Исчисление налога и применение вычета "входного" НДС на дату отгрузки влечет за собой внесение изменений в налоговую декларацию по НДС прошлых периодов как в части налоговой базы, так и в части вычетов.

Организация-экспортер в случае неподтверждения экспорта в течение 180 дней с даты отгрузки должна представить уточненную налоговую декларацию по НДС за квартал, в котором была осуществлена такая отгрузка (ст. 81, абз. 2 п. 9 ст. 165, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ). В данной декларации заполняется раздел 6.

С налогового периода 2015 года декларация заполняется по новой форме, утв. приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@. Раздел 6 этой формы декларации заполняется в следующем порядке (п. 43.1, 43.2, 43.3 порядка заполнения декларации, утв. приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@):

Прежняя форма декларации предусматривала иной порядок заполнения раздела 6. По каждому коду экспортной операции отдельно заполнялись графы 2 - 4 данного раздела. В графе 2 отражалась налоговая база, в графе 3 – исчисленная сумма НДС, а в графе 4 – соответствующая сумма вычета НДС по товарам (работам, услугам), использованным для экспортной операции (п. 43.4 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС, утв. приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н).

Если на момент представления уточненной декларации условия для вычета "входного" НДС не выполнены (например, отсутствует счет-фактура поставщика), то вычет налога в такой декларации не заявляется.

В последующем, когда условия для вычета "входного" НДС будут соблюдены, следует заполнить раздел 5 декларации за тот налоговый период, в котором все условия для вычета выполнены. Такой порядок предусмотрен как новой, так и старой формой декларации (п. 42 порядка заполнения декларации, утв. приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@).

Обратите внимание!

01.07.2016 в связи со вступлением в силу Федерального закона от 30.05.2016 № 150-ФЗ изменен порядок заявления налоговых вычетов при реализации:

Вычет "входного" НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретены для использования в указанных операциях по реализации, можно заявить в общем порядке после принятия на учет указанных приобретений.

Подробнее см. здесь.


Статьи-рекомендации:

Может ли налогоплательщик учесть в расходах по налогу на прибыль НДС, уплаченный в бюджет по неподтвержденному экспорту?

Нужно ли исправлять (выписывать заново) счет-фактуру, если экспорт не подтвержден и вместо нулевой ставки НДС следует применять ставку 10 (18) процентов?

С какой даты начисляются пени, если экспортер не подтвердил право на применение нулевой ставки НДС в течение 180 дней?