Налог на добавленную стоимость

Дата публикации 22.12.2015

Может ли экспортер применять освобождение от уплаты по ст. 149 НК РФ, а не ставку НДС 0 процентов?

Почему возник вопрос

При реализации на территории РФ определенных видов товаров, перечисленных в ст. 149 НК РФ, НДС не уплачивается (подробнее см. Если применяются льготы по НДС (ст. 149 НК РФ)). Если товары реализуются за пределы РФ, то по общему правилу применяется налоговая ставка 0 процентов (ст. 164 НК РФ). Освобождение от НДС по ст. 149 НК РФ отличается от применения нулевой ставки НДС тем, что налогоплательщик не обязан документально подтверждать экспорт, но при этом лишается права на вычет входного НДС по экспортным операциям.

Однако НК РФ не отвечает на вопрос, как быть при реализации на экспорт товаров, перечисленных в ст. 149 НК: облагать их по нулевой ставке НДС или не платить НДС, пользуясь освобождением от НДС.

Рекомендации для осторожных налогоплательщиков

При экспорте товаров, не подлежащих налогообложению по ст. 149 НК РФ, нулевая ставка НДС не применяется. Соответственно, вычет "входного" НДС по таким товарам также не заявляется (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ). Так считают контролирующие органы и некоторые суды.

Обосновано это следующим.

Налоговый кодекс РФ различает операции, не подлежащие налогообложению (ст. 149 НК РФ), и операции, облагаемые НДС по различным ставкам (ст. 164 НК РФ). Устанавливая освобождение от НДС в отношении определенных товаров, ст. 149 НК РФ не предусматривает никаких исключений для экспорта. То есть освобождается реализация товаров как на внутреннем, так и на внешнем рынке. Следовательно, к освобожденным от НДС операциям не применяются налоговые ставки, установленные ст. 164 НК РФ, в т.ч. нулевая ставка НДС. В такой ситуации налогоплательщик не может возместить НДС, уплаченный при приобретении товаров (работ, услуг), использованных в экспортной операции.

(См. письма Минфина России от 15.07.2011 № 03-07-08/220, от 02.02.2011 № 03-07-08/32, от 10.04.2008 № 03-07-07/42, постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.07.2012 № А56-27487/2011, от 17.05.2012 № А56-35175/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 03.05.2012 № А53-8871/2011).

Рекомендации для тех, кто готов отстаивать свою позицию

При экспорте товаров, не подлежащих налогообложению по ст. 149 НК РФ, применяется нулевая ставка. "Входной" НДС по таким товарам принимается к вычету в порядке, предусмотренном для экспортных операций. Однако такая позиция приведет к спорам с налоговыми органами.

Аргументы в пользу данного варианта действий следующие.

Для реализации товаров на экспорт Налоговый кодекс РФ устанавливает специальную ставку налога – 0 процентов (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). К операциям, не подлежащим налогообложению, экспортные операции статьей 149 НК РФ не отнесены. Поэтому при реализации освобожденных от НДС товаров на экспорт применяется нулевая ставка налога при условии ее документального подтверждения.

(См. постановления ФАС Северо-Западного округа от 03.10.2007 № А56-2177/2007, ФАС Поволжского округа от 10.03.2005 № А49-8682/04-637А/8).

При таком варианте поведения налоговые органы признают вычет "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным в экспортных операциях, неправомерным. Соответственно, будет доначислен налог, пени и штраф.