Налог на добавленную стоимость

Дата публикации 11.08.2017

Передача имущественных прав

Имущественными называются права лиц, возникающие по поводу владения, пользования и распоряжения имуществом, а также право требования. Эти права, являясь объектом гражданских прав, могут свободно переходить от одного лица к другому, если они не ограничены в обороте (ст. 128129 ГК РФ).

Одним из распространенных имущественных прав является право требовать от должника исполнения обязательств. Оно может возникать, например, из договора поставки, выполнения работ, оказания услуг, займа, а также из инвестиционного договора или договора участия в долевом строительстве. Переход данного права от одного лица к другому, как правило, осуществляется посредством уступки права требования (ст. 382 ГК РФ).

Передача имущественных прав признается объектом НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако порядок определения налоговой базы предусмотрен лишь для некоторых случаев передачи имущественных прав (ст. 155 НК РФ). Остановимся на них подробнее.

Первичная уступка денежного требования из договора реализации

Облагается НДС первичная уступка денежного требования, вытекающего из договора реализации или переход такого требования другому лицу на основании закона (п. 1 ст. 155 НК РФ).

На момент передачи имущественных прав первоначальный кредитор должен исчислить налог с суммы превышения дохода от уступки над размером переданного денежного требования. Если в результате первичной уступки права требования получен убыток, то НДС с такой операции платить не нужно. Налог при этом исчисляется по ставке 18 процентов. Счет-фактура выставляется в течение пяти календарных дней с даты передачи прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). Об особенностях составления счета-фактуры с межценовой разницы см. здесь.

Кроме того, уплатить налог придется с сумм предоплаты, полученной в счет предстоящей передачи имущественных прав (п. 1 ст. 154, пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Применяется расчетная ставка (10/110 или 18/118), выставляется счет-фактура на аванс (п. 3 ст. 168 НК РФ). Подробнее см. рубрику "Получение аванса".

Отметим, что положения НК РФ не позволяют продавцу имущественных прав принять к вычету уплаченный в бюджет НДС с аванса. Однако он сможет зачесть (вернуть) эти суммы налога как излишне уплаченные в порядке ст. 78 НК РФ (письмо Минфина России от 30.03.2015 № 03-07-15/17428).

Переуступка новым кредитором денежного требования из договора реализации или получение исполнения

Уступка новым кредитором полученного им денежного требования, следующего из договора реализации товаров (работ, услуг), или получение им соответствующего исполнения от должника признается объектом НДС (п. 2 ст. 155 НК РФ).

Например, поставщик (первоначальный кредитор по сделке), не дождавшись от покупателя оплаты за товар, передает право требовать погашения задолженности третьему лицу – новому кредитору. Впоследствии новый кредитор также переуступает это требование или получает от покупателя оплату. В этом случае новый кредитор должен рассчитать налоговую базу и уплатить НДС. Заметим, что налог придется заплатить, даже если требование возникло из не облагаемой НДС операции (письмо Минфина России от 04.07.2017 № 03-07-11/42332).

Налоговая база определяется как превышение дохода, полученного от переуступки права или в результате прекращения обязательства, над суммой расходов на приобретение требования (п. 2 ст. 155 НК РФ). Если требование реализовано по цене его приобретения или с убытком, то НДС не уплачивается, поскольку налоговая база в этом случае равна нулю.

Момент определения налоговой базы – день переуступки или день прекращения обязательства (п. 8 ст. 167 НК РФ). Налог при этом исчисляется не по обычной, а по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

На сумму передаваемого права требования необходимо выставить контрагенту счет-фактуру с выделенным НДС в течение пяти календарных дней со дня передачи прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). Если требование погашается должником, то счет-фактура выставляется в единственном экземпляре (самому себе). Об особенностях составления счета-фактуры с межценовой разницы см. здесь.

Несмотря на закрепленный в п. 8 ст. 167 НК РФ особый момент определения налоговой базы, не ясно, должен ли налогоплательщик начислять НДС при получении предоплаты, руководствуясь пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ. Этот вопрос рассмотрен в статье-рекомендации.

Передача прав на жилые дома, помещения, гаражи и машино-места

При передаче имущественных прав на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налогоплательщик должен заплатить НДС (п. 3 ст. 155 НК РФ).

Например, инвестор (по инвестиционному договору) до окончания строительных работ передает право требования законченного строительством объекта недвижимости третьему лицу либо дольщик (по договору участия в долевом строительстве) уступает свое право на получение строящегося объекта новому участнику долевого строительства.

Передача указанных прав возможна до тех пор, пока право собственности на соответствующие объекты не зарегистрировано.

К таким операциям относится также передача права на заключение договора купли-продажи квартиры, если ее стоимость уже оплачена по предварительному договору (см. письмо Минфина России от 12.04.2013 № 03-07-14/12352).

Налоговая база представляет собой разницу между стоимостью, по которой передаются имущественные права (с учетом налога), и расходами на приобретение прав (п. 3 ст. 155 НК РФ), а налог рассчитывается по ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Моментом определения налоговой базы в таком случае будет день уступки права требования (п. 8 ст. 167 НК РФ). Если права реализованы по цене их приобретения или с убытком, то НДС не уплачивается, поскольку налоговая база в этом случае равна нулю. Вопрос о том, нужно ли платить НДС с сумм полученной предоплаты в счет передачи названных прав, рассмотрен в статье-рекомендации.

Продавец имущественных прав обязан предъявить НДС к оплате покупателю и выставить соответствующий счет-фактуру в течение пяти календарных дней со дня передачи прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). Об особенностях составления счета-фактуры с межценовой разницы см. здесь.

На практике споры вызывает вопрос уплаты НДС при передаче имущественных прав на нежилые помещения, не перечисленные в п. 3 ст. 155 НК РФ (см. подробнее).

Переуступка новым кредитором денежного требования или получение исполнения

Новый кредитор, переуступивший денежное требование, полученное от третьего лица, или получивший исполнение от должника, должен заплатить НДС в бюджет (п. 4 ст. 155 НК РФ).

Особенности этой ситуации таковы:

Налоговая база рассчитывается на день прекращения обязательства либо на день переуступки как сумма превышения доходов, полученных в погашение обязательства от должника или при последующей переуступке данного права, над расходами на его приобретение (п. 4 ст. 155, п. 8 ст. 167 НК РФ). Сумма НДС определяется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Если требование реализовано по цене его приобретения или с убытком, то НДС не уплачивается, поскольку налоговая база в этом случае равна нулю.

Продавец имущественных прав обязан предъявить НДС к оплате покупателю и выставить соответствующий счет-фактуру в течение пяти календарных дней со дня передачи прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). Если требование погашается должником, то счет-фактура выставляется в единственном экземпляре (самому себе). Об особенностях составления счета-фактуры с межценовой разницы см. здесь.

Вопрос о том, нужно ли платить НДС с полученного аванса в счет передачи названных прав, рассмотрен в статье-рекомендации.

Передача прав на заключение договора, арендных прав

Передача прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав облагается НДС (п. 5 ст. 155 НК РФ).

Например, организация, которая по итогам конкурса (тендера) выиграла право на заключение договора, переуступает данное право третьему лицу до заключения такого договора. Или одна из сторон предварительного договора, условиями которого предусмотрено заключение основного договора в будущем, переуступает право на заключение этого договора третьему лицу.

Согласно п. 2 ст. 615 ГК РФ арендатор с согласия арендодателя может передать третьим лицам свои арендные права, то есть права пользования арендованным имуществом, а также иные права, вытекающие из договора аренды.

Налоговая база при такой передаче равна рыночной стоимости передаваемых прав и определяется на дату передачи прав новому владельцу (п. 5 ст. 155, п. 8 ст. 167 НК РФ). Налог рассчитывается по ставке 18 процентов (п. 3 ст. 164 НК РФ). Счет-фактура выставляется в общеустановленном порядке в течение пяти календарных дней с даты передачи прав (п. 1, п. 3 ст. 168 НК РФ). О том, нужно ли платить НДС с сумм полученной предоплаты, см. статью-рекомендацию.

Однако при передаче прав на заключение договора купли-продажи квартиры, стоимость которой уже оплачена по предварительному договору, налог исчисляется не со всей стоимости переданных прав по п. 5 ст. 155 НК РФ, а с межценовой разницы по п. 3 ст. 155 НК РФ. То есть в таком же порядке, как при передаче прав на жилые дома (см. письмо Минфина России от 12.04.2013 № 03-07-14/12352).

Обратите внимание

НДС не нужно платить при уступке (переуступке) требований по обязательствам, вытекающим из договора займа в денежной форме или кредитного договора, а также при исполнении заемщиком обязательств перед новым кредитором по договору, лежащему в основе договора уступки (пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ).


Статьи-рекомендации:

Как определяется налоговая база по НДС при передаче прав на нежилые помещения?

Как оформить счет-фактуру при уплате НДС с межценовой разницы?

Облагается ли НДС предоплата, полученная в счет передачи имущественных прав, названных в п.п. 2-5 ст. 155 НК РФ?