Налог на добавленную стоимость

Дата публикации 22.12.2015

Реализация товаров, работ и услуг по срочным сделкам

Срочная сделка – это сделка с отсрочкой исполнения. Договор, предусматривающий поставку товара (работ, услуг: далее - товар), может относиться как к обычной срочной сделке, так и к сделке с производным инструментом (ФИСС). Как следует из п. 2 ст. 301 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно квалифицировать вид такой сделки. При этом в учетной политике закрепляются критерии отнесения сделок к ФИСС. От вида срочной сделки зависит порядок определения налоговой базы.

Простая срочная сделка предполагает поставку товаров по истечении установленного договором срока по цене, указанной непосредственно в этом договоре (п. 6 ст. 154 НК РФ).
При реализации товаров по срочным сделкам налоговая база определяется как их стоимость, указанная непосредственно в договоре. Одновременно п. 6 ст. 154 НК РФ установлено, что налоговая база должна быть не ниже стоимости указанных товаров, исчисленной исходя из рыночных цен, действующих на дату определения налоговой базы по правилам ст. 167 НК РФ (т.е. на дату оплаты или на дату отгрузки).

Свои особенности определения налоговой базы установлены для операций по реализации финансовых инструментов срочных сделок, которые облагаются НДС (п. 1 ст. 146, пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).
Финансовый инструмент срочной сделки (далее - ФИСС) – это договор, который является производным финансовым инструментом в соответствии с Федеральным законом от 22.04.1996 № 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (пп. 12 п. 2 ст. 149, п. 1 ст. 301 НК РФ). К таким договорам относятся опционные, фьючерсные, форвардные и своп-договоры (Указание ЦБ РФ от 16.02.2015 № 3565-У, далее - Указание).

Под реализацией финансового инструмента срочной сделки понимается (пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ):

Базисный актив ФИСС – это предмет срочной сделки, которым могут быть ценные бумаги, товары, валюта, процентные ставки (п. 1 ст. 301 НК РФ, п. 2 Указания).

Если ФИСС предусматривает поставку базисного актива, в качестве которого выступают товары, облагаемые НДС, то при реализации такого актива необходимо исчислить налоговую базу и уплатить налог. Заметим, что налог уплачивается только с суммы выручки от реализации базисного актива. Суммы премий, вариационной маржи и иные платежи по контракту в налоговую базу не включаются.

Порядок определения налоговой базы зависит от того, обращается ли ФИСС на организованном рынке ценных бумаг.

При реализации базисного актива ФИСС, не обращающегося на организованном рынке, налоговая база определяется как стоимость базисного актива, указанная непосредственно в договоре (контракте). Однако она не может быть ниже стоимости этого актива, исчисленной исходя из рыночных цен, действующих на момент определения налоговой базы (п. 6 ст. 154 НК РФ).

Если реализуется базисный актив ФИСС, обращающийся на организованном рынке, налоговой базой признается стоимость, по которой он должен быть реализован, определенная в утвержденной биржей спецификации ФИСС. При реализации базисного актива опционных договоров (контрактов) налоговая база, рассчитанная в указанном порядке, не должна быть ниже его рыночной стоимости на момент определения налоговой базы (п. 6 ст. 154 НК РФ).

Во всех перечисленных выше случаях на момент определения налоговой базы (ст. 167 НК РФ) нужно исчислить налог (см. рубрику "Момент определения налоговой базы"). Кроме того, контрагенту должен быть выставлен счет-фактура с выделенным НДС.