Судебная практика

Нужно ли учитывать "входной" НДС при расчете 5-процентного ограничения, дающего право на вычет всей суммы налога?

Документ

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 02.02.2016 № Ф01-5593/2015

Ситуация

Организация, осуществлявшая деятельность, которая как облагалась, так и не облагалась НДС, для применения вычета составляла пропорцию расходов на приобретение товаров (работ, услуг). При расчете этой пропорции она не учитывала "входящий" НДС по этим товарам (работам, услугам).

Поскольку "правило 5 процентов" соблюдалось, раздельный учет на основании п. 4 ст. 170 НК РФ организация не вела и к вычету принимала весь "входной" НДС.

При проведении налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что расчет неверен. По мнению налогового органа, при составлении пропорции следовало учитывать только "входящий" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для необлагаемых операций. А НДС по товарам (работам, услугам), которые были приобретены для операций, облагаемых НДС, учитываться в расчете не должен. В связи с этим налогоплательщику отказали в праве на вычет и доначислили налог.

Однако организация с таким подходом инспекции не согласилась и обратилась в суд.

Позиция налогового органа

"Входящий" НДС по облагаемым налогом операциям учитываться в расходах при расчете пропорции не должен, поскольку организация может принять его к вычету. Следовательно, расходом для нее он не является.

Позиция суда (решение в пользу налогоплательщика)

При расчете пропорции для применения "правила 5 процентов" необходимо либо учитывать "входящий" НДС по всем операциям приобретения, либо не учитывать налог вовсе. Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ доля расходов на приобретение товаров (работ, услуг) для операций, которые не облагаются НДС, должна быть менее 5 процентов от общей величины совокупных расходов.

Из положений НК РФ следует, что в качестве расходов при определении пропорции нужно учитывать как прямые расходы на производство и реализацию, так и прочие (общехозяйственные) расходы.

При этом глава 21 НК РФ не разделяет расходы на приобретение товаров (работ, услуг) по разным видам (облагаемым и необлагаемым НДС), а главой 25 НК РФ не предусмотрен различный порядок определения стоимости продукции в зависимости от того, к какому виду принадлежат расходы.

Кроме того, соотношение расходов для применения "правила 5 процентов" должно производиться на сопоставимых показателях.

Этот принцип нарушается, если в расчет пропорции включается только часть "входящего" НДС (например, только по расходам на продукцию для операций, которые не облагаются НДС).

Суд учел, что налогоплательщик дополнительно предоставил расчет пропорции с учетом "входного" НДС как по расходам на товары (работы, услуги) для облагаемых операций, так и для необлагаемых. Кроме того, 5-процентный барьер в этом случае также был соблюден.

Аналогичные выводы

Постановление АС Волго-Вятского округа от 11.02.2015 № Ф01-5981/2014

Рекомендации

Нормы п. 4 ст. 170 НК РФ, устанавливающие порядок расчета пропорции расходов для применения "правила 5 процентов", не уточняют состав таких расходов. Таким образом, не вполне ясно, следует ли налогоплательщику брать цену приобретенной продукции с учетом "входного" НДС или без него.

Налогоплательщик вправе выбрать и закрепить в учетной политике способ расчета пропорции расходов для 5-процентного барьера – с учетом "входного" НДС или без.

При этом учитывать (или не учитывать) налог нужно как по расходам на товары (работы, услуги) для облагаемых операций, так и для необлагаемых. В противном случае будет нарушен принцип сопоставимости, в связи с чем возможны претензии от контролирующих органов.

Единый подход по данному вопросу в судебной практике пока не сложился, поэтому предугадать исход спора сложно.