Комментарии законодательства

Раздельный учет будут вести все налогоплательщики. Это и другие изменения в исчислении НДС

Документы

Федеральный закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ

Федеральный закон от 27.11.2017 № 341-ФЗ

Федеральный закон от 27.11.2017 № 350-ФЗ

Федеральный закон от 27.11.2017 № 353-ФЗ

Комментарий

Законодатель принял ряд законов, которые изменили правила исчисления и уплаты НДС организациями и предпринимателями. Поправки объемные и касаются широкого круга налогоплательщиков. При этом некоторые из поправок носят технический характер. Рассмотрим наиболее важные и интересные из них.

Вычет НДС невозможен, если товар приобретен за счет субсидий

Неблагоприятные изменения затронут тех налогоплательщиков, которые приобретают товары, работы или услуги за счет бюджетных средств.

Напомним, что в настоящий момент действуют следующие правила. Если налогоплательщик принял НДС к вычету по товарам (работам, услугам), а позже затраты на их приобретение или на уплату ввозного НДС компенсируются за счет субсидий, то налог надо восстановить. С 01.01.2018 восстанавливать налог придется также при получении бюджетных инвестиций. Уточнены правила такого восстановления (пп. "в" п. 12 ст. 2 Закона № 335-ФЗ):

Законодатель не ограничился только восстановлением НДС, а запретил с 01.01.2018 заявлять вычет по товарам, работам и услугам (в т.ч. основным средствам и нематериальным активам), которые приобретены за счет субсидий или бюджетных инвестиций (пп. "б" п. 12 статьи 2 Закона № 335-ФЗ).

НДС, который не был принят к вычету, можно включить в расходы по налогу на прибыль при одновременном выполнении двух условий:

Поскольку изменения вступают в силу с 01.01.2018, не рекомендуем заявлять налоговый вычет по тем товарам, которые приобретены (отгружены продавцом) за счет субсидий (инвестиций) после 01.01.2018.

Раздельный учет НДС обязателен, даже если соблюдается правило 5 процентов

Если налогоплательщик осуществляет облагаемые и необлагаемые виды деятельности, он обязан вести раздельный учет хозопераций и сумм НДС (абз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ). Однако из этого правила есть исключение – "правило 5 процентов". Оно предусматривает, что если доля совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), которые НДС не облагаются, не превышает 5 процентов от общей суммы таких расходов за квартал, налогоплательщик может не вести раздельный учет и принять к вычету всю сумму "входного" НДС (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ, см. подробнее).

На практике эта норма вызывала спор: можно ли правило 5 процентов применять к товарам, используемым только в деятельности, которая НДС не облагается? Контролирующие органы и суды возражали против этого (см. п. 12 письма ФНС России от 23.12.2016 № СА-4-7/24825@).

С 01.01.2018 такой поход будет закреплен законом. Теперь правило 5 процентов будет применяться только к тем товарам (работам, услугам), которые используются одновременно как в облагаемых НДС операциях, так и необлагаемых.

Кроме того, с этой даты раздельный учет будут вести все налогоплательщики, которые осуществляют как облагаемые, так и необлагаемые операции. Исключений для тех, кто соблюдает правило 5 процентов, нет. Такие изменения закреплены в пп. "г" п. 12 ст. 2 Закона № 335-ФЗ.

От применения нулевой ставки НДС можно будет отказаться

Законодатель разрешил налогоплательщикам отказаться от применения нулевой ставки НДС по следующим операциям:

Для применения по этим работам и услугам ставки 18 (10) процентов вместо нулевой нужно подать в налоговый орган заявление до 1-го числа квартала, с которого планируется эту ставку не применять. Отказаться от нулевой ставки НДС можно на срок не менее 12 месяцев. Причем отказ от нулевой ставки НДС распространяется сразу на все перечисленные выше операции налогоплательщика, а не какие-то отдельно. Нельзя применять разные налоговые ставки в зависимости от того, кто является покупателем.

Эти изменения, так долго ожидаемые многими налогоплательщиками, внес Федеральный закон от 27.11.2017 № 350-ФЗ. Они вступают в силу с 01.01.2018. Это означает, что уже с 1 января налогоплательщик может отказаться от применения нулевой ставки, подав до 9 января 2018 года (срок перенесен из-за праздников) соответствующее заявление в налоговый орган. Отказ от нулевой ставки избавит налогоплательщиков от достаточно сложной процедуры ее документального подтверждения, а контрагенты смогут заявить к вычету предъявленный им НДС по ставке 18 (10) процентов. Ранее контролирующие органы были против применения ставки 18 процентов вместо 0 и налогового вычета у контрагентов (см. статью-рекомендацию).

Скорректированы ставки НДС для авиаперевозчиков

К числу операций, которые облагаются НДС по ставке 0 процентов, отнесены услуги по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения расположен на территории Калининградской области. Для подтверждения нулевой ставки и вычетов налогоплательщик должен представить в налоговый орган реестр перевозочных документов. Такие изменения внесены п. 1 и 2 ст. 1 Федерального закона от 27.11.2017 № 353-ФЗ. Они вступают в силу с 01.01.2018 и распространяются на услуги, оказанные после этой даты.

Кроме того, до 31.12.2020 продлено применение ставки НДС 10 процентов к внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа, кроме полетов в Крым и Севастополь (пп. 6 п. 2 ст. 164 НК РФ). Это изменение внесено ст. 4 Закона № 335-ФЗ.

Российская организация не будет налоговым агентом при приобретении услуг у иностранных IT-компании

С 01.01.2017 иностранные IT-компании (без обособленных подразделений в РФ), оказывающие услуги гражданам в электронной форме, обязаны встать на налоговый учет в РФ и платить НДС (п. 4.6 ст. 83, ст. 174.2 НК РФ, новость). Если такие услуги оказаны не физическим лицам, а российским организациям или предпринимателям, то исчисляют и уплачивают налог именно они в качестве налогового агента по правилам п. 1 и 2 ст. 161 НК РФ (п. 9 ст. 174.2 НК РФ, см. подробнее).

Однако с 01.01.2019 эта обязанность для российских организаций и предпринимателей отменяется, поскольку платить НДС будут иностранные организации, которые оказали электронные услуги. Такие организации будут обязаны встать на налоговый учет в РФ по правилам п. 4.6 ст. 83 НК РФ. Исчислять НДС они будут исходя из фактических цен реализации услуг с применением расчетной ставки 15,25 процента на последний день налогового периода, в котором поступила оплата за них (п. 2, п. 5 ст. 174.2 НК РФ). При этом иностранные организации не выставляют счета-фактуры, не ведут книги продаж, покупок и журналы учета счетов-фактур (п. 3.2 ст. 169 НК РФ). Уплачивать налог и сдавать декларацию им придется не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4, п. 7, п. 8 ст. 174.2 НК РФ). Декларацию такая организация подает через личный кабинет налогоплательщика. Если не может его использовать, то через оператора электронного документооборота (п. 8 ст. 174.2 НК РФ).

Несмотря на отсутствие счета-фактуры от иностранной компании, российский покупатель сможет заявить налоговый вычет (пп. "а" п. 13 ст. 2 Закона № 335-ФЗ). Согласно новому пункту 2.1 статьи 171 НК РФ вычет предоставляется при наличии:

Полагаем, что буквальное прочтение норм НК РФ позволит покупателя IT-услуг заявить вычет по ним в том периоде, в котором они оплачены.

Кроме того, законодатель уточнил, что не признаются посредниками, участвующими в расчетах (соответственно, налоговыми агентами по НДС), организации, которые являются субъектами национальной платежной системы, а также операторы связи, которые переводят денежные средства за услуги иностранных IT-компаний (пп. "в" п. 17 ст. 2 Закона № 335-ФЗ). Это правило действует с 01.01.2018.

Сельхозпроизводители будут платить НДС

Организации и предприниматели, уплачивающие ЕСХН, не являются плательщиками НДС (исключение – уплата НДС при ввозе, а также в соответствии со ст. 174.1 НК РФ по договору простого товарищества и др.). С 01.01.2018 этот список исключений дополнится операциями, перечисленными в ст. 161 НК РФ, по которым НДС платит налоговый агент (п. 57 ст. 2 Закона № 335-ФЗ). Таким образом, если плательщик ЕСХН осуществляет операции, перечисленные в ст. 161 НК РФ, то уплачивать НДС с них будет налоговый агент. Как правило, это покупатель.

Кроме того, с 01.01.2019 плательщики ЕСХН будут признаваться плательщиками НДС (п. 12 ст. 9 Закона № 335-ФЗ). Это означает, что они будут платить НДС по всем налогооблагаемым операциям. Но законодатель смягчил переход на уплату НДС, предусмотрев для них освобождение от НДС по новым правилам ст. 145 НК РФ. С 01.01.2019 плательщик ЕСХН сможет получить освобождение от НДС, если (пп. "а" п. 1 ст. 2 Закона № 335-ФЗ):

Для получения освобождения плательщик должен подать письменное уведомление в налоговый орган по месту учета. Сделать это нужно до 20-го числа месяца, с которого планируется использовать освобождение от НДС.

Право на освобождение утрачивается с 1 числа месяца, в котором:

В таком случае сумма НДС за указанный месяц должна быть восстановлена в бюджет. Обратите внимание: если плательщик ЕСХН утратил право на освобождение от НДС, повторно им воспользоваться уже не сможет.

Новые налоговые агенты по НДС – покупатели металла, шкур животных

Законодатель ввел новые случаи исчисления и перечисления НДС в бюджет налоговым агентами, добавив в статью 161 НК РФ пункт 8. С 01.01.2018 года исполнять обязанности налоговых агентов должны покупатели (организация и ИП) следующих товаров (пп. "б" п. 5 ст. 2 Закона № 335-ФЗ):

Налоговыми агентами признаются покупатели перечисленных товаров – организации и индивидуальные предприниматели, причем независимо от того, являются они плательщиками НДС или нет. Физические лица без статуса предпринимателя налоговыми агентами не являются. Поэтому при реализации указанных товаров физическим лицам налог уплачивается в бюджет продавцом самостоятельно в обычном порядке (п. 10 ст. 2 Закона № 335-ФЗ).

Еще один случай, когда обязанностей налогового агента не возникает – когда товар продает неплательщик НДС. При этом договор или первичный учетный документ должен содержать отметку "Без налога (НДС)". Если продавец поставил такую отметку ошибочно, обязанность исчислить НДС ложится на него, а не налогового агента. Агенты-покупатели будут получать от продавца специальный счет-фактуру с пометкой "НДС исчисляется налоговым агентом" и рассчитывать налог исходя из рыночной цены товара с учетом налога и ставки 18/118 (пп. "б" п. 6 ст. 2 Закона № 335-ФЗ). При этом налоговую базу они должны будут определять на момент отгрузки товаров продавцом и на момент перечисления предоплаты за них (п. 9 ст. 2 Закона № 335-ФЗ).

Кроме того, для таких налоговых агентов установлен специальный порядок определения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет: исчисленная в качестве налогового агента в соответствии с п. 3.1 ст. 166 НК РФ сумма НДС будет увеличиваться на суммы налога, восстановленные в соответствии с пп. 3 и пп. 4 п, 3 ст. 170 НК РФ, и уменьшаться на суммы налоговых вычетов, предусмотренных п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ (пп. "б" п. 15 ст. 2 Закона № 335-ФЗ). Следовательно, если покупатель (налоговый агент) является плательщиком НДС, то сумма налога к уплате по таким операциям будет равна нулю.

Иностранец сможет вернуть НДС, уплаченный при приобретении товара в РФ (Tax Free)

Уже с 1 января 2018 года иностранный гражданин (не гражданин ЕАЭС), который вывозит за пределы ЕАЭС товар, приобретенный в розницу на территории РФ, может рассчитывать на компенсацию уплаченного НДС. Компенсироваться будет сумма уплаченного НДС за минусом стоимости услуг по компенсации налога. При этом сумма покупки за 1 календарный день должна быть не менее 10 тыс. рублей с учетом налога.

Чтобы получить компенсацию, иностранец должен потребовать у торговой организации специальный документ (чек). Он оформляется в единственной экземпляре на основании кассовых чеков. В дальнейшем на таком документе таможенный орган ставит отметку о вывозе товара за границу. Этот документ с отметкой таможенного органа и паспорт иностранца будут служить основанием для возврата ему НДС.

Возмещать НДС иностранцу будут организации розничной торговли, которые включены в перечень, утвержденный Минпромторгом РФ (пока не утвержден), или иные лица, действующие по соглашению с такими торговыми организациями. Такие положения содержатся в новой статье 169.1 НК РФ.

Организации, которые компенсировали НДС иностранцу, смогут принять его к вычету в пределах одного года с даты компенсации. Вычет предоставляется только после того, как компенсация НДС выплачена иностранцу, а также при наличии документа (чека) с отметкой таможенного органа о вывозе товара. Такой порядок предусмотрен п. 4.1 ст. 171 и п. 11 ст. 172 НК РФ.

Услуги организаций по возврату иностранцу НДС облагаются по нулевой ставке по п. 2.11 п. 1 ст. 164 НК РФ. Порядок ее подтверждения установлен новым п. 3.10 ст. 165 НК РФ. Эти изменения утверждены Федеральным законом от 27.11.2017 № 341-ФЗ и вступают в силу с 01.01.2018.

Кроме того, с 01.10.2018 будет организован электронный документооборот между магазином, ФНС и ФТС России. Предполагается, что организации, которые оформили иностранцу документы на возврат НДС, будут сообщать сведения о них в ФТС России, а таможенная служба в свою очередь передаст ФНС России данные о проставленных на таких документах отметках о вывозе товара за границу. Формат и порядок передачи таких сведений в электронной форме будет утвержден дополнительно (ст. 3 Закона № 341-ФЗ).