Комментарии законодательства

Новые правила исчисления и уплаты налога на прибыль и НДФЛ с дивидендов по акциям российских организаций и другие изменения в НК РФ

Документ

Федеральный закон от 02.11.2013 № 306-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"

Комментарий

Федеральный закон от 02.11.2013 № 306-ФЗ (далее – Закон № 306-ФЗ), рассматриваемый в настоящем комментарий, внес ряд существенных изменений в НК РФ. В частности, данные поправки затронули нормы, регулирующие порядок исчисления и уплаты налогов с доходов от долевого участия в организации, а также вопрос о месте нахождения транспортных средств, которое определяется в целях проведения налогового контроля (ст. 83 НК РФ).

Новые положения Закона № 306-ФЗ обусловлены необходимостью законодательно урегулировать особенности уплаты налога с выплат, совершенно разных по своей правовой природе. Так, согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом считается как доход, полученный акционером по акциям, так и выплаты, связанные с иным долевым участием в организации. Однако ГК РФ указывает на разную правовую природу акций и долей в уставном капитале организаций.

Комментируемый закон призван разделить такие понятия, как "дивиденды, полученные по акциям" и "дивиденды от иного долевого участия в организации", а также скорректировать порядок их налогообложения.

Наряду с этим в НК РФ внесли нескольких технических исправлений. Рассмотрим ниже те из изменений, которые представляются наиболее значимыми.

 

Место нахождения транспортного средства

Комментируемый закон внес изменения в пп. 2 п. 5 ст. 83 НК РФ. С 3 декабря 2013 года местом нахождения транспортных средств будет считаться:

по которым зарегистрировано транспортное средство.

Отметим, что определение места нахождения транспортных средств актуально, в частности, для постановки на учет, для уплаты транспортного налога и авансовых платежей по нему. Связано это с тем, что уплата данного налога производится как раз по месту нахождения автотранспорта (п. 1 ст. 363 НК РФ).

Этой поправкой законодатель исправил ситуацию, которая сложилась с принятием Федерального закона от 23.07.2013 № 248-ФЗ (далее – Закон № 248-ФЗ). Напомним, что до вступления данного закона в силу, то есть до 24 августа 2013 года место нахождения транспортных средств определялось по месту их государственной регистрации. А при отсутствии таковой – по месту жительства (нахождения) собственника имущества.

Закон № 248-ФЗ исключил из пп. 2 п. 5 ст. 83 НК РФ указание на место государственной регистрации ТС, оставив только место жительства (нахождения) их собственника. В такой ситуации в период действия данного закона, то есть с 24.08.2013 по 02.12.2013 возникает вопрос о порядке уплаты транспортного налога в случае, когда ТС зарегистрировано не на собственника. Ведь налогоплательщиком является лицо, на которое зарегистрировано ТС (ст. 357 НК РФ), а уплачивается налог по месту жительства (нахождения) собственника (п. 1 ст. 363 НК РФ). Такая ситуация актуальна для лизингополучателей, на которых зарегистрирован автомобиль – предмет лизинга. Ведь его собственником является лизингодатель.

Несмотря на изменения в НК РФ, Минфин России разъясняет, что в спорный период лизингополучатель может уплачивать транспортный налог по месту нахождения транспортного средства, которое указано в соответствующем уведомлении (см. письмо от 14.10.2013 № 03-05-05-04/42755).

Со вступлением в силу комментируемого закона данная ситуация перестанет быть актуальной, поскольку транспортный налог следует уплачивать по месту нахождения лица, на которое зарегистрировано транспортное средство.

 

Налог на доходы физических лиц

Изменения коснулись статьи 214 НК РФ, которая регулирует особенности уплаты НДФЛ в отношении дивидендов (см. п. 2 ст. 2 Закона № 306-ФЗ). Так, законодатель выделил "дивиденды, полученные по акциям организации" из более общего понятия "доход от долевого участия в организации".

Организации, не являющиеся акционерными обществами и выплачивающие участникам доход от долевого участия (например, ООО), по-прежнему будут определять налоговую базу по правилам статьи 275 НК РФ.

Однако при исчислении и уплате налога с дохода по акциям следует учитывать также положения новой статьи 226.1 НК РФ. Рассмотрим их подробнее.

В случае выплаты дивидендов по акциям российской организации исчисление и уплата НДФЛ производится налоговым агентом, которым признается:

Не признается налоговым агентом депозитарий, выплачивающий доход по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением при выплате гражданам сумм в погашение номинальной стоимости ценных бумаг. Уплата налога в этом случае производится физическим лицом самостоятельно в соответствии со статьей 228 НК РФ (п. 6 ст. 226.1 НК РФ).

С выплаченного дохода по акциям налоговый агент обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет суммы налога. При этом исчисление налога производится налоговым агентом при выплате такого дохода физическому лицу (п. 7 ст. 226.1 НК РФ).

Налоговый агент уплачивает удержанный у налогоплательщика налог в срок не позднее одного месяца с наиболее ранней из следующих дат (п. 9 ст. 226.1 НК РФ):

Если в течение налогового периода организация выплачивает налогоплательщику дивиденды несколько раз, исчисление налога производится нарастающим итогом с зачетом ранее уплаченной суммы НДФЛ (п. 12 ст. 226.1 НК РФ). Заметим, что ставка, по которой будут облагаться дивиденды, в данном случае значения не имеет.

Следует помнить, что налоговая ставка по дивидендам для резидентов РФ составляет 9 процентов (п. 4 ст. 224 НК РФ), для нерезидентов РФ – 15 процентов (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Кроме того, Закон № 306-ФЗ вводит повышенную ставку в размере 30 процентов в отношении доходов по ценным бумагам, права на которые учитываются:

Данная ставка применяется при выплате дивидендов лицам, информация о которых не была предоставлена налоговому агенту-депозитарию в соответствии с требованиями ст. 214.6 НК РФ.

Соответствующее изменение было внесено в НК РФ пунктом 6 статьи 2 Закона № 306-ФЗ.

Изменились правила предоставления в налоговый орган сведений о выплаченных налогоплательщику доходах. Так, большинство налоговых агентов, в том числе организации, выплачивающие дивиденды от долевого участия, по-прежнему подают сведения о выплаченных доходах до 1 апреля года, следующего за прошедшим налоговым периодом. Однако в отношении налоговых агентов, перечисленных в статье 226.1 НК РФ, в частности организаций, выплачивающих гражданам дивиденды по акциям, данное правило не применяется. Такие организации подают соответствующие сведения в порядке и сроки, которые установлены статьей 289 НК РФ для представления налоговых расчетов налоговыми агентами по налогу на прибыль организаций. То есть не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода по налогу на прибыль (п. 3 ст. 289 НК РФ). Данные изменения внесены в статью 230 НК РФ пунктом 9 статьи 2 Закона № 306-ФЗ.

Кроме того, в НК РФ добавлена новая статья 214.8 НК РФ. Нормы данной статьи урегулировали порядок истребования документов, необходимых для исчисления налога с дивидендов по акциям российских организаций, выплачиваемых иностранным компаниям, действующим в интересах третьих лиц. Помимо этого, приведен список документов, необходимых для возврата ранее удержанных сумм НДФЛ с таких доходов (п. 18 ст. 2 Закона № 306-ФЗ).

Соответствующая статья внесена в НК РФ пунктом 5 статьи 2 Закона № 306-ФЗ.

 

Рассмотренные выше изменения в части исчисления и уплаты НДФЛ действуют с 1 января 2014 года.

 

Налог на прибыль

Изменения претерпел и порядок исчисления налога на прибыль с дивидендов, полученных от долевого участия в организации. Соответствующие положения были внесены в ст. 275 НК РФ (п. 11 ст. 2 Закона № 306-ФЗ).

Как и в случае с НДФЛ, законодатель уделил отдельное внимание дивидендам, выплачиваемым по акциям российских организаций.

Пункт 7 статьи 275 НК РФ (в редакции Закона № 306-ФЗ) уточнил перечень организаций, признаваемых налоговыми агентами при выплате дохода по акциям. К таким организациям относятся, в случаях, перечисленных в п. 7 ст. 275 НК РФ:

Уточнено, что соответствующие налоговые агенты определяют сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным НК РФ (п. 4 ст. 275 НК РФ в редакции Закона № 306-ФЗ).

Отметим, что порядок расчета налога, подлежащего удержанию, остался прежним.

Кроме того, указано, что налоговая ставка в размере 15 процентов распространяется не только на дивиденды по акциям, выплачиваемые иностранной компании. Соответствующая ставка применяется и в иных случаях получения дохода иностранной организацией от участия в капитале российской компании. Данное изменение внесено в ст. 284 НК РФ пунктом 13 статьи 2 Закона № 306-ФЗ.

Законом № 306-ФЗ определены особенности исчисления налога на прибыль по ценным бумагам российских организаций, доходы от которых выплачиваются иностранным компаниям, действующим в интересах третьих лиц. Для этого пунктом 16 статьи 2 Закона № 306-ФЗ в НК РФ введена новая статья 310.1.

Данная статья регулирует порядок налогообложения доходов, в частности по ценным бумагам, которые учитываются на счете депо иностранного номинального держателя. Уточнено, что при выплате доходов по таким бумагам налог исчисляется и удерживается на основании представления агенту обобщенной информации (п. 2 ст. 310.1 НК РФ).

Отметим, что в случае отсутствия соответствующих сведений у налогового агента к этим доходам применяется ставка в размере 30 процентов. Такое изменение было внесено в ст. 284 НК РФ пунктом 13 статьи 2 Закона № 306-ФЗ.

Урегулирован порядок истребования налоговым органом документов, связанных с исчислением налога с таких дивидендов (п. 17 ст. 2 Закона № 306-ФЗ), а также правила предоставления документов для возврата удержанных сумм налога (п. 18 ст. 2 Закона № 306-ФЗ). Заметим, что правила, связанные с истребованием и предоставлением данных документов, применяются как при возврате налога на прибыль, так и НДФЛ.

В главу 25 НК РФ внесены и иные изменения.

Так, предельная величина процентов, признаваемых расходом при отсутствии сопоставимых долговых обязательств, в 2014 году не изменится. Она по-прежнему должна превышать ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,8 раза при оформлении долгового обязательства в рублях. При оформлении долгового обязательства в иностранной валюте предельный размер расходов не должен превышать ставку рефинансирования, умноженную на коэффициент 0,8.

 

Рассмотренные выше изменения в порядке исчисления и уплаты налога на прибыль вступают в действие с 1 января 2014 года.