Документ

Письмо ФНС России от 28.07.2021 № БВ-4-7/10638

Комментарий

Письмом от 28.07.2021 № БВ-4-7/10638 ФНС России направила нижестоящим налоговым органам Обзор правовых позиций КС РФ и ВС РФ (далее – Обзор), выводы которых нужно использовать в работе. В письме 15 ситуаций, но для широкого круга налогоплательщиков интерес представляют только некоторые из них.

Как платить налог на имущество с торгового центра, часть которого не работает?

В п. 4 Обзора налоговая служба обратила внимание на Определение Конституционного Суда от 11.03.2021 № 373-О. В этом деле КС подтвердил правомерность расчета налога на имущество по кадастровой стоимости в отношении любых помещений в бизнес-центрах и торговых центрах, которые включены в региональный перечень, причем вне зависимости от того, размещаются в них торговые точки или офисы. Более того, КС РФ указал, что "кадастровый" налог придется платить, даже если такое помещение вообще в коммерческой деятельности не используется. Как отметили судьи, то, что помещение находится в БЦ или ТЦ, уже само по себе создает предпосылку для более высокой стоимости имущества. Это дает законодателю право установить повышенное налогообложение. А то, что потенциально доходное имущество используется его собственником на невыгодных условиях (без получения дохода), не может привести к изменению порядка налогообложения.

Должен ли ИП платить взносы за себя во время отпуска по беременности и родам?

В п. 2 Обзора ФНС России обращает внимание на выводы постановления Конституционного Суда РФ от 09.04.2021 № 12-П. Проверке со стороны КС РФ подвергся п. 7 ст. 430 НК РФ в той части, которая разрешает ИП не уплачивать страховые взносы за себя во время отпуска по уходу за ребенком до 1,5 лет. А поводом стала жалоба предпринимателя: женщина посчитала, что такое освобождение должно распространяться и на период отпуска по беременности и родам.

Вердикт КС РФ таков: оспариваемая норма не исключает возможности освобождения ИП от страховых взносов и на время отпуска по беременности и родам. Но это возможно только в судебном порядке при наличии обстоятельств исключительного (экстраординарного) характера, которые не давали ИП возможности обратиться с заявлением о прекращения предпринимательской деятельности, а также иных обстоятельств, свидетельствующих о невозможности осуществления предпринимательской деятельности и исполнения обязанности по уплате страховых взносов за этот период.

В дополнение КС РФ отметил, что само по себе установленное п. 7 ст. 430 НК РФ освобождение от страховых взносов является разновидностью льготы. Поэтому решение о том, на какие именно периоды она должна распространяться, относится к исключительной компетенции законодателя.

Сколько времени есть у ИФНС на взыскание недоимки?

Еще одно судебное решение, которое ФНС России сочла нужным довести до подчиненных (п. 6 Обзора), вынесено Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда (определение от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135 по делу № А21-10479/2019). Здесь судьи по-новому взглянули на проблему срока давности взыскания налогов в ситуации, когда ИФНС нарушила сроки проведения проверки, рассмотрения материалов и вынесения решения. В определении указано: сроки проверки и вынесения решения юридически отделены от сроков на взыскание доначисленных сумм. Это разные административные процедуры и смешивать сроки их проведения нельзя. Из этого Судебная коллегия сделала вывод, что даже если ИФНС затянула с проверкой и принятием решения, она может взыскивать недоимку (в т. ч. через обращение в суд) в течение двух лет, отсчет которых начинается с даты истечения срока исполнения выставленного требования (см. подробный комментарий).

Допустимы ли повторные доп. мероприятия налогового контроля?

Определение Конституционного Суда РФ от 25.03.2021 № 580-О, которое включено налоговой службой в п. 5 Обзора, посвящено вопросу допустимости назначения при рассмотрении материалов проверки повторных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Напомним, по правилам ст. 101 НК РФ материалы проверки, включающие акт и возражения налогоплательщика, передаются на рассмотрение руководству ИФНС, которому предоставлено право не только вынести решение по существу (о привлечении к ответственности или об отказе в этом), но и назначить дополнительные мероприятия для проверки тех или иных выводов проверки или доводов плательщика. В этом случае после доп. мероприятий процедура повторяется: составляется акт, налогоплательщику дается возможность предоставить возражения и проводится новое рассмотрение всех материалов. При этом последовательность пунктов действующей редакции ст. 101 НК РФ позволяет сделать вывод, что повторное назначение доп. мероприятий невозможно. Однако на практике такое случается.

Отказывая налогоплательщику в приеме жалобы, КС РФ отметил, что целью проведения дополнительных мероприятий налогового контроля является уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными в ходе налоговой проверки правонарушениями. А гарантией от затягивания процесса служит то, что нарушение ИФНС сроков вынесения окончательного решения по проверке не меняет порядок исчисления сроков на взыскание недоимки.

Обобщая выводы КС РФ, налоговая служба указывает нижестоящим инспекциям на то, что отсутствие в ст. 101 НК РФ указания на возможность проведения доп. мероприятий повторно направлено исключительно на защиту прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность.

Новые правила учета "забытых" расходов

Следующий момент, заслуживающий внимания, касается порядка исправления ошибок прошлых лет, связанных с неучетом расходов. Здесь налоговая служба призывает инспекторов применять правовую позицию из определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2021 № 306-ЭС20-20307 по делу № А72-18565/2019 (п. 10 Обзора).

Судьи пришли к выводу, что воспользоваться правом на исправление такой ошибки в текущем периоде могут и те налогоплательщики, которые получили убыток в том периоде, к которому относится расход. Как отметили судьи, прямого запрета на такую операцию ст. 54 НК РФ не содержит, а из-за наличия у налогоплательщика права на перенос убытка на будущее бюджет никак не пострадает от того, что такой расход будет учтен в текущем периоде (см. подробный комментарий).

Как считать срок на возврат переплаты по страховым взносам?

В п. 14 Обзора ФНС России включила определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 12.05.2021 № 309-ЭС20-22198 по делу № А47-18534/2019. В этом деле рассматривался вопрос о порядке исчисления трехлетнего срока для возврата переплаты по страховым взносам, возникшей по итогам отчетного периода.

Вывод судьи сделали следующий: в случае с авансовыми платежами юридические основания для возврата переплаты наступают не с даты внесения платежа в бюджет и не с даты представления расчета за данный отчетный период, а только по итогам расчетного периода. Поэтому за основу для отсчета трехлетнего срока, установленного ст. 78 НК РФ для возврата взносов, нужно брать дату представления расчета за соответствующий расчетный период, а если таковой представлен с опозданием, то срок, установленный для его представления. О порядке определения срока в отношении авансовых платежей по налогу на прибыль см. здесь.

Должна ли ИФНС платить проценты на деньги, полученные в качестве встречного обеспечения иска?

Пункт 15 Обзора, в который авторы включили определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 21.04.2021 № 307-ЭС20-10839 по делу № А42-7993/2019, по всей видимости, должен предостеречь инспекторов на местах от предъявления в судах неосмотрительных требований по предоставлению обеспечения иска.

Ситуация, попавшая на рассмотрение ВС РФ, складывалась следующим образом. Компания обратилась в суд для оспаривания решения по проверке и попросила арбитров принять обеспечительные меры, а именно – приостановить действие решения по проверки на время судебных разбирательств. Инспекция в ответ заявила требование о встречном обеспечении – внесении суммы, доначисленной при проверке, на депозитный счет суда.

Организация произвела перечисление, суд действие решения ИФНС приостановил. Выиграв дело, рассмотрение которого продолжалось 17 месяцев, налогоплательщик потребовал от ИФНС уплатить проценты за невозможность длительное время распоряжаться деньгами, перечисленными в качестве встречного обеспечения. Инспекторы же возражали, ссылаясь на то, что право на такую компенсацию есть только у ответчика по делу. В данном случае компания сама инициировала спор и сама требовала обеспечения иска путем приостановления решения по проверке.

Однако ВС РФ с таким толкованием норм АПК РФ не согласился. Судьи отметили, что ст. 98 Кодекса предусмотрено право как ответчика, так и других лиц на защиту своих прав и (или) законных интересов, которые были нарушены обеспечением иска. Эти положения направлены на защиту имущественных интересов любых лиц, участвующих в деле, которые в конкретном деле предоставляют встречное обеспечение.

Дополнительно ВС РФ отметил: в данном деле ИФНС ходатайствовала об истребовании встречного обеспечения. Значит, должна была понимать не только процессуальные, но и возможные имущественные последствия своих действий. В итоге ВС РФ присудил компании проценты за все время нахождения денег на депозите суда.

Как отличить движимое имущество от недвижимого?

Наконец, еще один важный момент, на котором стоит остановиться подробнее. Это правила отнесения имущества к движимому или недвижимому для целей уплаты налога на имущество организаций (п. 11 Обзора). Действительно, бывают ситуации, когда определить вид имущества сложно. Как правило, речь идет о сложных, составных объектах, включающих как здание (помещение), так и оборудование (котельные, насосные и т. п.). В определении от 17.05.2021 № 308-ЭС20-23222 по делу № А32-56709/2019 Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда предложила в подобных ситуациях использовать правила бухгалтерского учета и ОКОФ. Если по классификатору имеющееся у налогоплательщика ОС относится к оборудованию, а не к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу ОС, и именно в таком виде приняты к учету (как самостоятельные объекты, а не части капитальных сооружений), то их следует считать движимым имуществом. Это справедливо, даже если впоследствии оборудование было смонтировано в здании или сооружении. Дополнительно ВС РФ обратил внимание, что в большинстве случаев перенос такого оборудования из одного здания в другое действительно возможен. Просто это нецелесообразно экономически, однако использование такого критерия, как экономическая целесообразность, для целей налогообложения недопустимо. Дополнительно по этому вопросу см. комментарий.