Какими проводками учесть передачу в безвозмездное пользование земельного участка, собственность на который не разграничена?
Ответы по учету в учреждениях госсектора

Какими проводками учесть передачу в безвозмездное пользование земельного участка, собственность на который не разграничена?

Дата публикации 28.07.2020

Вопрос аудитору

Комитет по управлению имуществом городского округа (казенное учреждение) передает муниципальному бюджетному учреждению (МБУ) в безвозмездное пользование на определенный срок земельный участок, государственная собственность на который не разграничена. Согласно выписке из ЕГРН кадастровая стоимость на этот земельный участок не определена. Каким образом комитету принять к учету земельный участок как актив? Будет ли он объектом обложения земельным налогом? Как отразить в учете дальнейшую передачу участка муниципальному бюджетному учреждению?

Земли, которые не находятся в собственности граждан, юридических лиц или муниципальных образований, являются государственной собственностью (п. 1 ст. 16 ЗК РФ).

Разграничение государственной собственности на землю на федеральную, муниципальную и собственность субъектов РФ осуществляется в соответствии Земельным кодексом РФ и федеральными законами. Земельные участки, которые не находятся в федеральной, муниципальной собственности, собственности субъекта РФ, юридических и физических лиц, являются земельными участками, государственная собственность на которые не разграничена.

По своей экономической сути земельные участки, право собственности на которые не разграничено, являются активами (п. 36 федерального стандарта "Концептуальные основы", утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 256н, далее - СГС "Концептуальные основы"). Такие участки, вовлекаемые уполномоченными органами власти (органами местного самоуправления) в хозяйственный оборот, учитываются на счете 103 13 на основании документа (свидетельства), подтверждающего право пользования земельным участком (п. 71 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н).

Земельный участок, по которому собственность не разграничена, вовлекаемый в хозяйственный оборот, принимается к бюджетному учету в корреспонденции со счетом 1 401 10 199 по кадастровой стоимости. При отсутствии кадастровой стоимости участки принимаются к учету по стоимости, рассчитанной исходя из наименьшей кадастровой стоимости квадратного метра земельного участка, граничащего с объектом учета. При невозможности определения такой стоимости - в условной оценке "один квадратный метр - 1 рубль" (п. 16 инструкции, утв. приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, далее - Инструкция № 162н). Разъяснения даны в письме Минфина России от 29.08.2019 № 02-07-10/66543.

Таким образом, земельный участок, право собственности на который не разграничено, принимается к учету записью:

Дебет КРБ 1 103 13 330 Кредит 1 401 10 199 - принят к учету земельный участок, по которому собственность не разграничена (п. 16 Инструкции № 162н).

Согласно п. 1 ст. 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками (объектами обложения в соответствии со ст. 389 НК РФ) на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Таким образом, если в ЕГРН за пользователем участка нет записи, что он владеет им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, платить налог не нужно.

В рассматриваемой ситуации земельный участок не находится в муниципальной собственности и не закреплен за комитетом по управлению имуществом на праве постоянного (бессрочного) пользования. Поэтому, по нашему мнению, платить земельный налог не требуется.

Операции по договорам безвозмездного пользования отражаются в учете учреждений бюджетной сферы в соответствии с федеральным стандартом "Аренда", утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н (далее - СГС "Аренда") (п. 2 СГС "Аренда").

С учетом п. 4 СГС "Аренда" и п. 333 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), имущество не учитывается как объект аренды, если оно предоставлено учреждению в безвозмездное пользование:

Если ситуация попадает под перечисленные исключения, то СГС "Аренда" не применяется. Передача такого имущества отражается в порядке, который действовал до применения СГС "Аренда" (до 1 января 2018 г.). Согласно пп. 33, 383 Инструкции № 157н передача объекта в безвозмездное пользование отражается на основании первичного учетного документа (акта) на соответствующих счетах учета нефинансовых активов путем внутреннего перемещения объекта с одновременным отражением балансовой стоимости переданного объекта на забалансовом счете 26:

Дебет КРБ 1 103 13 330 Кредит КРБ 1 103 13 330 - отражено внутреннее перемещение при передаче земельного участка, право собственного на который не разграничено, в безвозмездное пользование (п. 7 Инструкции № 162н);

увеличение забалансового счета 26 - отражена передача земельного участка в безвозмездное пользование.

В ином случае операции отражаются с применением СГС "Аренда". Минфин России в письме от 14.09.2018 № 02-07-10/66285 разъяснил, что стандартом необходимо руководствоваться при отражении в бухгалтерском учете операций, порождающих возникновение доходов.

Объекты учета аренды при передаче имущества в безвозмездное пользование отражаются в учете по их справедливой стоимости, определяемой передающей стороной на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен, как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях (п. 26 СГС "Аренда").

Информацию о рыночных ценах по аренде аналогичного имущества можно взять из открытых источников информации, к примеру, прайс-листов, сведений в интернете и т.д. (п. 59 СГС "Концептуальные основы"). Оценка справедливой стоимости арендных платежей должна быть документально подтверждена.

Если договор безвозмездного пользования заключается на неопределенный срок, справедливая стоимость определяется учреждением на плановый период. Такой период учреждению следует установить самостоятельно. Допускается определить его на время цикла бюджетного планирования, т.е. на 3 года (письмо Минфина России от 07.03.2018 № 02-07-10/14794).

Согласно п. 2 СГС "Аренда" объекты, полученные в безвозмездное пользование на основании соответствующих договоров, должны учитываться как объекты учета операционной аренды.

При классификации объектов в качестве операционной аренды ссудодатель отражает в учете факт передачи имущества в безвозмездное пользование как внутреннее перемещение на балансовых счетах. Одновременно факт передачи имущества в пользование отражается в качестве увеличения забалансового счета 26. В инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) делается запись о передаче объекта в пользование иному юридическому лицу. Амортизация по объекту имущества, переданного в пользование на условиях операционной аренды, начисляется в обычном порядке, но учитывается обособленно (п. 24 СГС "Аренда").

В соответствии с пп. 29 - 30.3 СГС "Аренда" установлен следующий порядок учета объектов при безвозмездном пользовании:

Исходя из положений пп. 29.2, 30.1 СГС "Аренда", отложенные расходы по упущенной выгоде от предоставления права пользования активом равномерно (ежемесячно) в течение срока пользования имуществом относятся на финансовый результат текущего периода с обособлением на соответствующих счетах аналитического учета.

Доходы от предоставления права пользования активом при передаче имущества в безвозмездное пользование начисляются по дебету счета 0 210 05 000 и кредиту счетов 0 401 40 121 (п. 94.1 Инструкции № 162н).

Расходы будущих периодов от передачи в безвозмездное пользование объектов нефинансовых активов начисляются по дебету счета 0 401 50 2ХХ и кредиту счета 0 210 05 000 (п. 94.1 Инструкции № 162н). При этом к счету 401 50 2ХХ допустимо указывать коды КОСГУ только из групп 240 и 250 (п. 3.2 приложения 1 к совместному письму Минфина России и Федерального казначейства от 31.12.2019 № 02-06-07/103995, № 07-04-05/02-29148).

В рассматриваемом случае участок передается муниципальному бюджетному учреждению. Соответственно, применяется подстатья 241 "Безвозмездные перечисления текущего характера государственным (муниципальным) учреждениям" КОСГУ (п. 10.4.1 порядка, утв. приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н).

Таким образом, передача земельного участка, государственная собственность на который не разграничена, отражается в учете казенного учреждения записями:

Дебет КРБ 1 103 13 330 Кредит КРБ 1 103 13 330 - передан земельный участок в безвозмездное пользование (п. 16 Инструкции № 162н);

увеличение забалансового счета 26 - отражена на забалансовом счете передача земельного участка в безвозмездное пользование;

Дебет КДБ 1 210 05 562 Кредит КДБ 1 401 40 121 - отражено признание доходов будущих периодов от операционной аренды по справедливой стоимости арендных платежей (п. 94.1 Инструкции № 162н);

Дебет КРБ 1 401 50 241 Кредит КДБ 1 210 05 662 - отражено признание отложенных расходов по упущенной выгоде при передаче земельного участка в безвозмездное пользование (п. 94.1 Инструкции № 162н);

Дебет КДБ 1 401 40 121 Кредит КДБ 1 401 10 121 - отражено признание доходов от аренды доходами текущего финансового года в размере справедливой стоимости арендной платы (ежемесячно) (п. 120 Инструкции № 162н);

Дебет КРБ 1 401 20 241 Кредит КДБ 2 401 50 241 - отражено признание расходов текущего финансового года по упущенной выгоде (ежемесячно) (п. 124 Инструкции № 162н).