Какими проводками отражать операции по концессионным соглашениям?
Ответы по учету в учреждениях госсектора

Какими проводками отражать операции по концессионным соглашениям?

Дата публикации 25.09.2020

Смотрите также

Вопрос аудитору

Управление земельно-имущественных отношений, в ведении которого числится имущество казны, заключило 2 концессионных соглашения в 2016 г. сроком на 10 лет. Предельный размер расходов концессионера на создание и (или) реконструкцию объекта концессионного соглашения составил 38 млн. руб. по одному соглашению и 970 тыс. руб. по другому соглашению. 31 декабря 2019 г. имущество казны в концессии переведено на счета 108 91 и 108 92. С 1 января 2020 г. вступил в силу СГС "Концессионные соглашения".

Какие первичные документы должен представить концессионер концеденту и бухгалтерии для подтверждения фактического объема инвестиций по концессионному соглашению, если была частично произведена реконструкция объектов теплоснабжения и закуплены комплектующие?

Как концедент учитывает прирост имущества (фактическая сумма инвестиций, произведенных концессионером на реконструкцию объекта соглашения на основе информации, предоставленной концессионером)? Какие документы нужно составить и передать в бухгалтерию для отражения операции на счетах бухгалтерского учета? Какие проводки оформляются по концессионным соглашениям в 2020 г., если инвестиции произведены в прошлых периодах и в течение текущего года?

По концессионному соглашению концессионер обязуется за свой счет создать и (или) реконструировать определенное имущество, право собственности на которое принадлежит или будет принадлежать концеденту, осуществлять деятельность с использованием (эксплуатацией) объекта концессионного соглашения. Концедент обязуется предоставить концессионеру на срок, установленный соглашением, права владения и пользования объектом концессионного соглашения для указанной деятельности (ст. 3 Федерального закона от 21.07.2005 № 115-ФЗ, далее - Закон № 115-ФЗ).

К реконструкции объекта концессионного соглашения относятся (ч. 3 ст. 3 Закона № 115-ФЗ):

Объект, подлежащий реконструкции, должен находиться в собственности публично-правового образования - концедента на момент заключения соглашения и быть свободным от прав третьих лиц.

Концедент передает концессионеру объект концессионного соглашения по акту приема-передачи (ч. 4.1 ст. 3 Закона № 115-ФЗ).

С 01.01.2020 при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, иных объектов бухгалтерского учета, возникающих в результате заключения и исполнения концессионных соглашений, применяется федеральный стандарт "Концессионные соглашения", утв. приказом Минфина России от 29.06.2018 № 146н (далее - СГС "Концессионные соглашения"). Объекты концессионного соглашения или иное передаваемое по соглашению имущество следует учитывать обособленно в составе имущества казны.

Согласно п. 7 СГС "Концессионные соглашения" уполномоченный орган на дату подписания соглашения отражает на забалансовом счете, предназначенном для учета сметной стоимости реконструкции объекта концессионного соглашения, сумму инвестиций (предельный размер расходов) на реконструкцию объекта.

Инструкцией, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), не предусмотрены забалансовые счета для учета сметной стоимости и фактических вложений концессионера. Поэтому учреждение вправе использовать для этих целей один из существующих забалансовых счетов либо ввести новый забалансовый счет. Такое решение необходимо закрепить в учетной политике.

На дату ввода в эксплуатацию реконструированного объекта концессионного соглашения уполномоченный субъект учета отражает этот объект по стоимости, указанной в акте приема-передачи (п. 7 СГС "Концессионные соглашения"). Форму акта следует предусмотреть в концессионном соглашении.

Для учета нефинансовых активов, составляющих казну, предназначен счет 108 00 (п. 141 Инструкции № 157н). Для учета имущества, переданного в концессию (в т.ч. имущества казны), необходимо использовать счета учета нефинансовых активов (НФА) с указанием аналитических кодов 91 "Недвижимое имущество концедента, составляющее казну", 92 "Движимое имущество концедента, составляющее казну" и 95 "Непроизведенные активы (земля) концедента, составляющие казну" (п. 144 Инструкцию № 157н). Амортизация имущества казны в концессии отражается на счете 104 59 (п. 89 Инструкции № 157н). В рассматриваемом случае объекты имущества казны, переданные по концессионному соглашению, уже учтены на счетах 1 108 91 000 и 1 108 92 000.

Для учета вложений в имущество концедента, в частности, в объекты основных средств, предназначен счет 106 91 (приложение 1 к приказу Минфина России от 01.12.2010 № 157н).

Следовательно, вложения в имущество концедента, составляющее нефинансовые активы казны, должны быть отражены на счете 106 91. Если учет вложений был организован иначе (вложения учтены на счете 106 11 или списаны на финансовый результат, т.е. на счет 401 20), в учете следует исправить ошибку.

Ошибка исправляется дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью способом "красное сторно" и дополнительной бухгалтерской записью по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки. Это установлено п. 28 федерального стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утв. приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н (далее - СГС "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").

Ошибка по учету вложений текущего года может быть исправлена записями:

Дебет КРБ 1 106 11 310 Кредит КРБ 1 302 ХХ 73Х - отражены способом "красное сторно" вложения в имущество концедента (по аналогии с п. 31 инструкции, утв. приказом Минфина России от 06.12.2010 № 162н, далее - Инструкция № 162н);

Дебет КРБ 1 401 20 2ХХ Кредит КРБ 1 302 ХХ 73Х - отражено способом "красное сторно" списание вложений в имущество концедента на финансовый результат (по аналогии с п. 102 Инструкция № 162н);

Дебет КРБ 1 106 91 310 Кредит КРБ 1 302 ХХ 73Х - отражены вложения в имущество концедента (п. 31 Инструкции № 162н).

В части вложений, осуществленных в прошлые периоды, имеет место ошибка прошлых лет. Она исправляется дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью способом "красное сторно" и дополнительной бухгалтерской записью по счетам учета в период (на дату) обнаружения ошибки (п. 28 СГС "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", п. 17 методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина России от 31.08.2018 № 02-06-07/62480).

Инструкция № 157н предусматривает несколько специальных счетов для исправления ошибок прошлых лет. Необходимо выбирать тот счет, который затрагивался в год совершения ошибки. Если операция влияла на расчеты - необходимо править расчеты, если на финансовый результат, то править его. Соответствующие бухгалтерские записи в Инструкции № 162н отсутствуют, поэтому они должны быть согласованы в порядке п. 2 Инструкции № 162н.

В этом случае операции по переносу вложений могут быть следующие:

Дебет КРБ 1 106 11 310 Кредит КРБ 1 304 86 731 (1 304 96 731) - отражены способом "красное сторно" вложения в имущество концедента;

Дебет КРБ 1 401 28 2ХХ (1 401 29 2ХХ) Кредит КРБ 1 304 86 731 (1 304 96 731) - отражены способом "красное сторно" вложения в имущество концедента, ошибочно списанные на финансовый результат;

Дебет КРБ 1 106 91 310 Кредит КРБ 1 304 86 731 (1 304 96 731) - отражены вложения в имущество концедента.

Увеличение первоначальной (балансовой) стоимости недвижимого имущества, составляющего казну, в результате работ по достройке, реконструкции зданий (сооружений), техническому перевооружению отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 108 00 и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 106 00 (п. 38 Инструкция № 162н).

Аналогичные положения содержатся в методических рекомендациях, доведенных письмом Минфина России от 29.10.2019 № 02-06-07/84753. На стадии ввода объекта в эксплуатацию и регистрации права государственной (муниципальной) собственности у концедента в бюджетном учете отражается прирост имущества. Сначала удорожание объекта относится на счет 106 90 "Вложения в имущество концедента", далее со счета 106 9Х объект ставится на счет 108 9Х "Нефинансовые активы, составляющие казну в концессии".

Таким образом, рассматриваемая ситуация в бюджетном учете учреждения может быть отражена записями:

Дебет КРБ 1 108 9Х 310 Кредит КРБ 1 106 91 310 - увеличена первоначальная стоимость имущества концедента, входящего в состав казны (п. 38 Инструкции № 162н).

Согласно методическим указаниям, утв. приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н, в целях отражения в бухгалтерском учете факта передачи (получения) объекта нефинансовых активов для проведения ремонта, модернизации применяется акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств (ф. 0504103). Полагаем, что в рассматриваемой ситуации в целях отражения результатов работ по реконструкции также можно использовать акт (ф. 0504103). Применение акта целесообразно закрепить в учетной политике. Поскольку стоимость объекта по результатам реконструкции меняется, соответствующая отметка ставится в графе 7 раздела 3 акта (ф. 0504103).

В акте (ф. 0504103) содержатся сведения о сроках проведения работ, об объекте и расходах на проведение работ по реконструкции. Поскольку реконструкцию выполняет сторонняя организация (концессионер), акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается у концедента, второй экземпляр передается концессионеру. Под передачей (получением) не всегда подразумевается фактическое движение имущества. По сути, на основании этого документа исполнитель работ принимает имущество для проведения реконструкции. Операции по законченным работам по реконструкции объектов нефинансовых активов принимаются к учету также на основании этого документа.

Акт (ф. 0504103) подписывают члены приемочной комиссии или лицо, уполномоченное на приемку объектов основных средств, а также представитель организации (структурного подразделения), проводившей реконструкцию. Акт (ф. 0504103) утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию. Документ служит основанием для отражения в инвентарной карточке объекта результата работ по реконструкции.

Смотрите также