Как включить в первоначальную стоимость основного средства сумму распределенного НДС?
Ответы по учету в учреждениях госсектора

Как включить в первоначальную стоимость основного средства сумму распределенного НДС?

Дата публикации 19.10.2020

Смотрите также

Вопрос аудитору

Бюджетное учреждение 10 апреля 2020 г. ввело в эксплуатацию объект основных средств с НДС. При поступлении этого основного средства сумма НДС распределяется - часть НДС принимается к вычету, а часть включается в стоимость объекта, т.к. он используется одновременно и в облагаемой, и в необлагаемой деятельности. С мая начислялась амортизация по этому объекту основных средств. Процент распределения входного НДС стал известен только в последний день квартала - 30 июня. Проводками этой даты стоимость уже начавшегося амортизироваться основного средства должна увеличиться на часть НДС, подлежащего распределению. Получается, что основное средство должно изменить свою стоимость уже после того, как на него начала начисляться амортизация. Однако изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается лишь в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов. Как поступить в такой ситуации?

Пунктом 4 ст. 170 НК РФ предусмотрена возможность распределения входящего НДС по основным средствам, которые используются как для облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения операций. При этом суммы НДС принимаются к вычету либо учитываются в стоимости основных средств в определенной пропорции.

Пропорция рассчитывается исходя из стоимости отгруженных товаров, реализация которых облагается НДС (освобождена от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров за налоговый период (квартал). В общем случае пропорция для распределения НДС определяется поквартально. При этом основное средство может быть приобретено в разные периоды времени в течение всего квартала, как в рассматриваемой ситуации.

На основании п. 4.1 ст. 170 НК РФ по основным средствам, принимаемым к учету в первом или втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров.

Порядок определения пропорции налогоплательщик разрабатывает самостоятельно с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ, и утверждает в учетной политике (письмо Минфина России от 11.03.2015 №  03-07-08/12672).

После принятия основного средства к бухгалтерскому учету его стоимость не должна меняться, кроме случаев, установленных п. 27 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее - Инструкция № 157н), п. 19 федерального стандарта "Основные средства", утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 257н (далее - СГС "Основные средства").

Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных в результате обменных операций, определяется в сумме фактических капитальных вложений, формируемых с учетом сумм НДС, предъявленных поставщиками (п. 23 Инструкции № 157н, п. 15 СГС "Основные средства"). Исключение составляют объекты, приобретенные в рамках деятельности, облагаемой НДС, их первоначальная стоимость формируется без учета входящего НДС.

В ситуациях, подобных рассматриваемой, сложность определения первоначальной стоимости состоит в том, что основное средство уже принято к учету, а пропорцию определить еще невозможно. На дату принятия основного средства к балансовому учету точной суммы НДС, подлежащей включению в стоимость объекта, как правило, еще нет.

Нормативные правовые акты в области бухгалтерского учета не предполагают указание в качестве первоначальной стоимости основного средства его предварительной стоимости до момента определения пропорции.

В то же время, когда капитальные вложения в основное средство фактически сформированы, и оно находится в эксплуатации, учреждению необходимо принять его к балансовому учету. При этом особенности распределения входного НДС не являются основанием для отражения такого объекта на счете 106 01 до момента определения пропорции в целях налогового учета. С другой стороны, первоначальная стоимость объекта основных средств включает и суммы НДС, не принимаемые к вычету (п. 15 СГС "Основные средства").

Следовательно, при определении пропорции для распределения входного НДС может возникнуть необходимость корректировки первоначальной стоимости объекта. В этом случае можно говорить о том, что первоначальная стоимость объекта была сформирована не в абсолютной величине, а в оценочном значении (п. 6 федерального стандарта "Учетная политика, оценочные значения и ошибки", утв. приказом Минфина России от 30.12.2017 № 274н, далее - СГС "Учетная политика, оценочные значения и ошибки").

Однако нормативные акты не предусматривают возможность постановки на учет основных средств в оценочном значении при их приобретении за плату. Рассматриваемая ситуация законодательно не урегулирована. В связи с этим учреждение вправе самостоятельно в учетной политике предусмотреть возможность постановки на учет объекта, готового к эксплуатации, на балансовый счет 101 00 по оценочной стоимости, которая впоследствии может быть скорректирована. Такая корректировка не рассматривается как исправление ошибки. Речь идет об уточнении оценки объекта для выполнения совокупности требований налогового и бухгалтерского законодательства.

В соответствии с п. 224 Инструкции № 157н для расчетов по НДС по приобретенным материальным ценностям применяется счет 210 12. Соответственно, суммы НДС, предъявленные учреждению поставщиками (подрядчиками), также могут предварительно учитываться на отдельном аналитическом счете счета 210 12, а затем в определенной пропорции приниматься к налоговому вычету либо учитываться при формировании первоначальной стоимости нефинансовых активов.

Положения инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н), не содержит специальных бухгалтерских записей по списанию сумм НДС в дебет счета 106 01. Следовательно, такие корреспонденции счетов следует согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции № 174н.

Таким образом, порядок распределения и учета НДС по основным средствам, которые используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, учреждению необходимо определить самостоятельно и закрепить в учетной политике.

Учреждение вправе определить, за какой период оно будет рассчитывать пропорцию для распределения входного НДС - за первый и второй месяц квартала отдельно или за квартал в целом. Выбор варианта зависит от регулярности получения доходов от приносящей доход деятельности, облагаемой НДС, частоты приобретения объектов основных средств, которые используются в разных видах деятельности.

При любом из выбранных вариантов расчета пропорции впоследствии (в последний день месяца или квартала) нужно увеличить первоначальную стоимость объекта основных средств в части входного НДС, который относится к необлагаемым операциям, а также сумму начисленной амортизации.

Смотрите также