Как учесть грант Российского фонда фундаментальных исследований? Облагаются ли НДФЛ и страховыми взносами выплаты исполнителям за счет гранта
Ответы по учету в учреждениях госсектора

Вопрос: Сотрудник бюджетного учреждения выиграл грант Российского фонда фундаментальных исследований (РФФИ) на выполнение научной работы. Денежные средства РФФИ для грантополучателя поступают на лицевой счет учреждения в органе Федерального казначейства. Как эти средства отразить в бухгалтерском учете? Облагается ли вознаграждение исполнителей НДФЛ и страховыми взносами?

Ответ от 25.02.2019

Порядок выполнения работ по проектам, которые поддерживаются Российским фондом фундаментальных исследований, и порядок использования гранта размещены на сайте фонда http://www.rfbr.ru/rffi/ru/financial_support/o_1917171.

Практически во всех случаях, когда проект на конкурс РФФИ подают физические лица, в нем указана организация, которая предоставит условия для выполнения проекта. При этом не имеет значения, состоят исполнители проекта в трудовых отношениях с организацией или нет. Трудовые отношения у организации с получателем гранта в связи с выполнением работ по проекту не возникают. Даже если исполнители являются сотрудниками организации, работы по проекту выполняются в нерабочее время и отношения в связи с выполнением проекта между получателем гранта и организацией являются гражданско-правовыми:

  • организация является исполнителем – обеспечивает условия для выполнения проекта, производит расчеты по поручениям руководителя проекта, заключает договоры с третьими лицами;
  • получатель гранта является заказчиком работ (услуг) организации.

Трехсторонний договор получателя гранта, организации и фонда позволяет получателю гранта распорядиться денежными средствами (грантом), которые находятся на счете организации:

  • получить все денежные средства или часть на свой счет или наличными (в зависимости от возможностей организации);
  • поручить организации заключить и оплатить за счет гранта договоры на поставку оборудования, выполнение работ и оказание услуг с третьими лицами.

Денежные средства, перечисленные фондом на счет организации, являются денежными средствами получателей гранта. Только получатели гранта в лице руководителя проекта имеют право распоряжаться этими денежными средствами. Для организации это средства во временном распоряжении, которые она имеет право и обязана направлять только на цели, указанные руководителем проекта.

Согласно письмам Минфина России от 25.06.2018 № 02-06-10/43614, от 25.01.2016 № 02-07-10/2899, от 19.01.2016 № 02-07-10/1601 средства, поступающие на лицевые счета бюджетных учреждений в форме грантов, учитываются по коду вида деятельности 3 "Средства во временном распоряжении", поскольку не являются доходами учреждения.

В соответствии с порядком применения КОСГУ, утв. приказом Минфина России от 29.11.2017 № 209н, операции, приводящие к уменьшению (увеличению) денежных средств и не относящиеся к расходам или доходам учреждений (в т.ч. поступление, выбытие средств во временное распоряжение), отражаются с применением статьи 510 "Поступление денежных средств и их эквивалентов" (610 "Выбытие денежных средств и их эквивалентов") КОСГУ.

Статьи 730 "Увеличение прочей кредиторской задолженности", 830 "Уменьшение прочей кредиторской задолженности" КОСГУ детализированы подстатьями в зависимости от вида кредитора. В рассматриваемом случае грант – это, по сути, долг организации перед грантополучателем до тех пор, пока она не передаст эти средства получателю гранта или не израсходует их по его поручениям. Передавая грантополучателю денежные средства по его поручению, организация фактически возвращает получателю гранта принадлежащие ему средства. Какие бы цели при этом не были указаны руководителем проекта в его поручении, эта операция для организации с позиции ее отнесения к КОСГУ всегда одинакова. Такие разъяснения даны РФФИ. Поэтому полагаем, что при расчетах следует использовать подстатьи 737 "Увеличение прочей кредиторской задолженности по расчетам с физическими лицами", 837 "Уменьшение прочей кредиторской задолженности по расчетам с физическими лицами" КОСГУ.

Поступление денежных средств во временное распоряжение бюджетного учреждения учитывается по дебету счета 3 201 11 510 и кредиту счета 3 304 01 737 (п. 135 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, далее – Инструкция № 174н).

Перечисления (выплаты из кассы) учреждением за счет гранта по поручению владельца денежных средств (грантополучателя) на цели, предусмотренные проектом, отражаются записями (п. 136 Инструкции № 174н):

Дебет 3 304 01 837 Кредит 3 201 11 610 – перечислены средства с лицевого счета по поручению грантополучателя;

Дебет 3 304 01 837 Кредит 3 201 34 610 – выданы из кассы наличные деньги по поручению грантополучателя.

Учреждение вправе при формировании учетной политики предусмотреть ведение учета поступления и расходования грантов (в т.ч. по видам выплат), предоставленных физическим лицам, в аналитических регистрах учета, чтобы отчитываться перед фондом о потраченных средствах.

В силу п. 34 инструкции, утв. приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н, в Отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) операции по коду вида финансового обеспечения 3 не отражаются.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В статье 217 НК РФ установлен исчерпывающий перечень доходов, не подлежащих обложению НДФЛ. В соответствии с п. 6 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ суммы, получаемые налогоплательщиками в виде грантов (безвозмездной помощи), предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в России международными, иностранными и (или) российскими организациями. Перечень таких организаций утвержден постановлением Правительства РФ от 15.07.2009 № 602 (далее – Перечень). В него включен и Российский фонд фундаментальных исследований.

Таким образом, если выплаты осуществляются физическим лицам – грантополучателям, они не облагаются НДФЛ в соответствии с п. 6 ст. 217 НК РФ. Если за счет гранта выплаты осуществляются иным физическим лицам (не грантополучателям), из них следует исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ по общему правилу. При этом расходование гранта должно соответствовать его целевому назначению (письма Минфина России от 28.03.2018 № 03-04-06/19786, от 14.08.2015 № 03-04-06/46982).

Вопрос о начислении страховых взносов на выплаты физлицам за счет гранта разъяснен в письмах Минфина России от 27.11.2018 № 03-15-06/85479, 02.11.2018 № 03-15-05/79163, от 24.07.2018 № 03-15-06/51708, от 02.03.2018 № 03-15-07/13341, от 05.04.2017 № 03-15-06/20178, № 03-15-06/20103, ФНС России от 24.07.2017 № БС-4-11/14443@. По мнению Минфина России, если организация производит выплаты физлицам, которые состоят с ней в трудовых отношениях или заключили гражданско-правовые договоры на выполнение работ, оказание услуг, суммы выплат (независимо от источника их финансирования, в т.ч. за счет гранта) облагаются страховыми взносами. Исключение составляют выплаты, перечисленные в ст. 422 НК РФ.

Учитывая, что согласно п. 1 ст. 419 НК РФ плательщиками страховых взносов являются лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, обязанность по начислению и уплате страховых взносов с выплат за счет гранта возникает у организации. По мнению Минфина России, страховые взносы с сумм таких выплат, осуществляемых по поручению грантополучателя, могут уплачиваться за счет гранта. Если между грантополучателем и исполнителем заключен договор гражданско-правового характера, в силу пп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ суммы вознаграждения, выплачиваемые физлицам по таким договорам, не облагаются страховыми взносами, подлежащими уплате в ФСС РФ.

Если выплаты за счет гранта производятся организацией (в данном случае бюджетным учреждением) в пользу грантополучателя-физлица, которое не состоит с организацией в трудовых отношениях и не заключило гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, объектом обложения страховыми взносами такие суммы не признаются.

Позиция Минфина России не бесспорна. По мнению РФФИ, в отношениях организации и грантополучателя обязательств по начислению и уплате страховых вносов нет ни у одной из сторон. Организация не является заказчиком работ по проекту. Наоборот, получатель гранта является заказчиком услуг организации. Денежные средства, выдаваемые организацией по распоряжению грантополучателя для распределения между физическими лицами - участниками научного коллектива, не являются заработной платой. Фонд полагает, что выплаты страховых взносов, если они осуществляются организацией в рамках отношений, оформленных документами фонда, не могут быть признаны обоснованными. Однако такую позицию, принимая во внимание многочисленные разъясняющие письма Минфина России, учреждению с большой долей вероятности придется отстаивать в суде.

Верховный суд РФ по вопросу начисления страховых взносов на суммы выплачиваемых грантов ранее вставал на сторону организации, считая, что такие выплаты не подлежат обложению. См. например, определения Верховного Суда РФ от 18.08.2016 № 306-КГ16-10328 по делу № А06-11484/2015, от 26.03.2015 № 305-КГ15-1084 по делу № А40-19509/14. Эти определения были вынесены в период действия Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ. Вместе с тем, в настоящее время нормативно-правовое регулирование в отношении страховых взносов согласно гл. 34 НК РФ не претерпело существенных изменений, поэтому вероятно, суды по-прежнему будут поддерживать организации в подобных спорах.

Как задать вопрос