Можно ли переводить готовую продукцию с КФО 4 на КФО 2 и реализовывать по приносящей доход деятельности?
Ответы по учету в учреждениях госсектора

Можно ли переводить готовую продукцию с КФО 4 на КФО 2 и реализовывать по приносящей доход деятельности?

Дата публикации 01.10.2020

Вопрос аудитору

Станция переливания крови - бюджетное учреждение здравоохранения изготавливает готовую продукцию (кровь и ее компоненты), используя счет бухгалтерского учета 4.105.37.000. Кровь и ее компоненты используются для собственных нужд, для безвозмездной передачи учреждениям одного учредителя, а также для продажи коммерческим лабораториям на основании договоров. Вся кровь изначально приходуется по дебету счета 4.105.37.341 и кредиту счета 4.109.60.000 по плановой стоимости. Заранее неизвестно, кому из контрагентов потребуется приобрести кровь за плату. Контрагент направляет в станцию переливания крови заявку, по которой в течение 5 дней СПК отпускает компоненты крови. Компоненты крови заранее невозможно оприходовать на КФО 2, т.к. у них есть срок карантина после забора (от 3 до 180 дней), кроме того, у некоторых компонентов короткий срок хранения.

Какими бухгалтерскими записями оформить перевод готовой продукции с КФО 4 на КФО 2 по счету 0.105.37.000? Корректно ли использовать для перевода счет 304.06 или необходимо сторнировать записи на выпуск продукции по КФО 4 и оформлять выпуск продукции по КФО 2?

В соответствии с п. 1 ст. 78.1 БК РФ субсидии бюджетным учреждениям предусматриваются на финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания, содержание недвижимого и особо ценного движимого имущества, закрепленного за учреждением учредителем или приобретенного за счет средств учредителя. На финансовое обеспечение предпринимательской деятельности субсидии не рассчитаны. Поэтому ни бюджетное законодательство, ни методология бухгалтерского учета не предполагает перевод активов с КФО 4 на иные виды деятельности. Исключение - временное заимствование средств для покрытия кассового разрыва.

Целевой характер использования субсидии на выполнения задания, в т.ч. для применения ст. 15.14 КоАП РФ, определяется в соответствии со следующими критериями:

Реализация имущества относится к приносящей доход деятельности бюджетного учреждения (п. 2 ст. 24 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ). Доходы от такой деятельности поступают в самостоятельное распоряжение учреждения (п. 2 ст. 298 ГК РФ).

Субсидии бюджетным учреждениям рассчитываются с учетом нормативных затрат на оказание государственных (муниципальных) услуг физическим и (или) юридическим лицам и нормативных затрат на содержание государственного (муниципального) имущества.

Сумма субсидии должна быть рассчитана, исходя из нормативных затрат на изготовление крови и ее компонентов, предназначенных только для безвозмездной передачи. Соответственно, затраты на изготовление реализуемой крови и ее компонентов не должны включаться в расчет нормативных затрат для расчета размера субсидии на выполнение задания.

Следовательно, возможность реализации крови и ее компонентов, расходы по изготовлению которых оплачиваются за счет субсидии на выполнение задания, должна быть согласована с учредителем, поскольку такие расходы могут быть квалифицированы проверяющими как нецелевое использование бюджетных средств.

Для целей бухгалтерского учета кровь и ее компоненты являются готовой продукцией, поскольку изготавливаются учреждением (п. 121 инструкции, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н, далее - Инструкция № 157н). Такие материальные ценности учитываются на счете 105 37 (п. 38 инструкции, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н, далее - Инструкция № 174н).

Поскольку кровь и ее компоненты изготавливаются в рамках деятельности по выполнению задания (как следует из вопроса), они должны учитываться на счете 4 105 37 000.

Для формирования себестоимости готовой продукции предназначен счет 109 00. При изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции (работ, услуг) все затраты, непосредственно связанные с производством, относятся к прямым и списываются в дебет счета 0 109 60 200 (п. 134 Инструкции № 157н).

Таким образом, изготовление крови и ее компонентов отражается в учете следующим образом:

Дебет КРБ 4 109 60 2ХХ Кредит КРБ 4 ХХХ ХХ ХХХ - отражены вложения в стоимость готовой продукции (крови и ее компонентов) (п. 60 Инструкции № 174н);

Дебет КРБ 4 105 37 346 Кредит КРБ 4 109 60 2ХХ - приняты к учету кровь и ее компоненты (п. 39 Инструкции № 174н).

Кровь учитывается на счете 105 01 "Медикаменты и перевязочные средства" (п. 118 Инструкции № 157н).

Пунктом 41 Инструкции № 174н предусмотрена возможность перевода готовой продукции в целях ее использования для нужд учреждения по фактической себестоимости на основании требования-накладной (ф. 0504204). На счете 105 37 следует оставить только ту часть готовой продукции, которая предназначена для продажи. Кровь и ее компоненты, предназначенные для безвозмездной передачи, необходимо перевести на счет 105 31.

Передача крови и ее компонентов для собственных нужд отражается следующим образом:

Дебет КРБ 4 105 31 341 Кредит КРБ 4 105 37 446 - переведена готовая продукция в состав материальных запасов - для крови и ее компонентов, передаваемых безвозмездно (п. 41 Инструкции № 174н).

Дебет КРБ 4 401 20 2ХХ Кредит КРБ 4 105 31 441 - переданы безвозмездно кровь и ее компоненты (п. 37 Инструкции № 174н).

Порядок отражения операций по реализации готовой продукции, себестоимость которой сформирована за счет субсидии на выполнение задания, инструкциями по бухгалтерскому (бюджетному) учету не урегулирован. Поэтому его необходимо согласовать в соответствии с п. 4 Инструкции № 174н и закрепить в учетной политике.

Полагаем, что по итогам месяца учреждению будет известно, какая часть затрат, относимых на себестоимость крови и ее компонентов, должна быть отражена по КФО 2. В таком случае учреждение может сторнировать затраты, отраженные по КФО 4, и сформировать себестоимость готовой продукции по КФО 2:

Дебет КРБ 4 109 60 2ХХ Кредит КРБ 4 ХХХ ХХ ХХХ - способом "красное сторно" скорректированы вложения в стоимость готовой продукции (крови и ее компонентов) на сумму затрат, формирующих себестоимость продукции для продажи (по аналогии с п. 60 Инструкции № 174н);

Дебет КРБ 4 105 37 346 Кредит КРБ 4 109 60 2ХХ - скорректировано способом "красное сторно" принятие к учету крови и ее компонентов, предназначенных для продажи (по аналогии с п. 39 Инструкции № 174н).

Дебет КРБ 2 109 60 2ХХ Кредит КРБ 2 ХХХ ХХ ХХХ - отражены по КФО 2 вложения в стоимость готовой продукции (крови и ее компонентов) на сумму затрат, формирующих себестоимость продукции для продажи (п. 60 Инструкции № 174н);

Дебет КРБ 2 105 37 346 Кредит КРБ 2 109 60 2ХХ - отражено по КФО 2 принятие к учету крови и ее компонентов, предназначенных для продажи (п. 39 Инструкции № 174н);

Дебет КДБ 2 401 10 131 Кредит КДБ 2 105 37 446 - списаны кровь и ее компоненты при их реализации (п. 37 Инструкции № 174н).

Дебет КДБ 2 205 31 56Х Кредит КДБ 2 401 10 131 - отражена выручка от реализации крови и ее компонентов (п. 93 Инструкции № 174н);

Дебет КИФ 2 201 11 510 (2 201 34 510), увеличение счета 17 (КОСГУ 131) Кредит КДБ 2 205 31 66Х - поступили денежные средства на лицевой счет (в кассу) учреждения за реализованную готовую продукцию (кровь и ее компоненты) (пп. 72, 84 Инструкции № 174н);

Такой порядок отражения операций, на наш взгляд, позволит избежать претензий со стороны контролирующих органов относительно нецелевого использования бюджетных средств.

Также как вариант может рассматриваться ситуация, когда продукция реализуется по КФО 4, а выручка поступает по КФО 2. Однако возможность реализации крови и ее компонентов, расходы по изготовлению которых оплачиваются за счет субсидии на выполнение задания, должна быть согласована с учредителем, поскольку такие расходы могут быть квалифицированы проверяющими как нецелевое использование бюджетных средств.

В этом случае реализация крови и ее компонентов может отражаться записями:

Дебет КДБ 4 401 10 131 Кредит КДБ 4 105 37 446 - списаны кровь и ее компоненты при их реализации (п. 37 Инструкции № 174н).

Дебет КДБ 2 205 31 56Х Кредит КДБ 2 401 10 131 - отражена выручка от реализации крови и ее компонентов (п. 93 Инструкции № 174н);

Дебет КИФ 2 201 11 510 (2 201 34 510), увеличение счета 17 (КОСГУ 131) Кредит КДБ 2 205 31 66Х - поступили денежные средства на лицевой счет (в кассу) учреждения за реализованную готовую продукцию (кровь и ее компоненты) (пп. 72, 84 Инструкции № 174н).