Вопрос аудитору
Организация, применявшая УСН с объектом "доходы минус расходы", начала строительство объекта основного средства. Для этих целей подрядчикам были оплачены строительно-монтажные работы. Однако здание введено в эксплуатацию уже после того, как организация перешла с УСН на ОСНО. Правомерно ли после перехода на ОСНО заявить вычет НДС со стоимости подрядных работ?
В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ подлежат вычету суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства основных средств.
Однако организации и предприниматели, применяющие УСН, плательщиками НДС не являются (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). В связи с этим они должны учитывать "входной" НДС в первоначальной стоимости объектов основных средств (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Если объектом обложения при УСН являются доходы, уменьшенные на расходы, то затраты, связанные с приобретением (сооружением, изготовлением) основных средств, можно учесть в составе расходов после ввода объектов в эксплуатацию. При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Налогоплательщик вправе перейти с УСН на общую систему налогообложения (ОСНО) с начала следующего календарного года (п. 6 ст. 346.13 НК РФ). При таком переходе действует следующее правило: НДС, предъявленный налогоплательщику на УСН при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), расходы на которые не учитывались в период применения спецрежима, после перехода на ОСНО принимаются к вычету. Это предусмотрено п. 6 ст. 346.25 НК РФ.
Следовательно, когда основное средство при УСН не вводится в эксплуатацию, затраты на его строительство при спецрежиме не признаются в составе расходов. Если такой объект начинает эксплуатироваться после перехода на ОСНО, налогоплательщик вправе предъявить вычет НДС по подрядным работам в общем порядке.
Данную позицию разделяют контролирующие органы (см. письмо Минфина России от 01.10.2013 № 03-07-15/40631 (доведено до сведения налоговых органов письмом ФНС России от 25.10.2013 № ЕД-4-3/19225).
Однако позиция судов по данному вопросу неоднозначная. Есть судебные решения, подтверждающие право налогоплательщика на вычет НДС (например, постановления АС Волго-Вятского округа от 05.02.2015 № Ф01-6037/2014, ФАС Уральского округа от 13.07.2010 № Ф09-5355/10-С2).
Но существуют и противоположные выводы судов. Так, в постановлении АС Волго-Вятского округа от 19.06.2015 № Ф01-951/2015 (оставлено в силе определением ВС РФ от 15.10.2015 № 301-КГ15-12232) суд согласился с мнением инспекции о том, что вычет в указанной ситуации заявить нельзя. Это связано с тем, что в п. 6 ст. 346.25 НК РФ идет речь о затратах на приобретение только товаров (работ, услуг, имущественных прав), подлежавших отнесению, но не отнесенных на расходы налогоплательщиком при УСН. Объекты основных средств в этой норме не упомянуты. Соответственно, вычет по расходам на их создание (строительство) неправомерно заявлять после смены режима налогообложения.
Таким образом, несмотря на позицию Минфина России (в пользу налогоплательщиков), налоговые органы на местах не всегда разделяют данную точку зрения. Поэтому вычет НДС со стоимости подрядных работ по строительству основного средства, введенного в эксплуатацию после перехода на ОСНО, может вызвать претензии проверяющих.