Как отразить в учете операции по продаже иностранной валюты?
Бухгалтерский учет. Учет денежных средств

Как отразить в учете операции по продаже иностранной валюты?

Дата публикации

Вопрос аудитору

Организация продает уполномоченному банку иностранную валюту. Как отразить эту операцию в учете? Что нужно показать в доходах и расходах по бухгалтерскому учету – полностью суммы, списанные с валютного счета и зачисленные на рублевый счет, или только положительные и отрицательные курсовые разницы? Отличается ли порядок признания доходов и расходов от операций продажи иностранной валюты в налоговом учете при применении ОСН и УСН?

Бухгалтерский учет

Из буквального прочтения норм ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 следует, что в бухгалтерском учете доход и расход от продажи иностранной валюты учитывается в полной сумме полученных на рублевый счет средств и списанных с валютного счета средств в рублевой оценке:

  • прочими доходами являются поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров (абз. 6 п. 7 ПБУ 9/99);

  • прочими расходами являются расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции (абз. 5 п. 11 ПБУ 10/99).

Соответственно, продажа иностранной валюты в этом случае оформляется бухгалтерскими записями:

  • Дт 57.22 Кт 52 – списаны денежные средства с валютного счета по курсу ЦБ РФ;

  • Дт 91.02 Кт 57.22 – отражен расход от продажи валюты по курсу ЦБ РФ;
  • Дт 51 Кт 91.01 – зачислены денежные средства на рублевый счет и отражен доход от продажи валюты по курсу взаиморасчетов с банком.

В то же время Минфин России высказал свою точку зрения в Приложении к письму от 28.12.2016 № 07-04-09/78875 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2016 год", раздел "Признание доходов (расходов) от продажи иностранной валюты"). Чиновники предложили считать доходом (расходом) от продажи иностранной валюты сумму выгоды (потерь) от этой операции, т.е. разницу между суммой денежных средств в рублях, полученных при продаже иностранной валюты, и рублевой оценкой этой валюты на дату операции.

Позиция Минфина основана на положениях п. 4 ПБУ 4/99, п. 18.2 ПБУ 9/99, п. 21.2 ПБУ 10/99, которые позволяют свернуто отражать доходы и расходы в бухгалтерской отчетности, если это не запрещено правилами бухгалтерского учета и если доходы и расходы возникли в результате одного и того же или аналогичного факта хозяйственной деятельности и не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В этом случае продажа иностранной валюты будет оформлена следующими бухгалтерскими записями:

  • Дт 57.22 Кт 52 – списаны денежные средства с валютного счета по курсу ЦБ РФ;
  • Дт 51 Кт 57.22 – зачислены денежные средства на рублевый счет по курсу взаиморасчетов с банком;
  • Дт 91.02 (57.22) Кт 57.22 (91.01) – отражен прочий расход (прочий доход) от продажи валюты (разница, возникшая в результате отличия курса взаиморасчетов с банком от курса ЦБ РФ, не является курсовой разницей, определяемой в соответствии с п. 3 ПБУ 3/2006).

В программных продуктах фирмы "1С" для операций продажи валюты используется вариант, который следует из буквального толкования норм ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Денежные средства на валютном счете подлежат пересчету в рубли на отчетные даты и на дату совершения операций по этому счету по курсу ЦБ РФ, установленному на эти даты (п. 5, п. 6, п. 7 ПБУ 3/2006). Датой совершения операции в иностранной валюте при продаже валюты является дата списания средств с валютного счета организации (Приложение к ПБУ 3/2006).

Также следует помнить, что в отчете о движении денежных средств валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от них) не отражаются (п. 6 ПБУ 23/2011).

Налог на прибыль

Валютно-обменные операции относятся к операциям, связанным с обращением российской или иностранной валюты, и на этом основании не признаются реализацией товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Для целей исчисления налога на прибыль доходы и расходы от продажи иностранной валюты в виде курсовых разниц, образовавшихся из-за отклонения курса продажи валюты от официального курса ЦБ РФ, признаются:

  • внереализационными доходами при превышении курса продажи над официальным курсом ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту (п. 2 ст. 250 НК РФ, пп. 10 п. 4 ст. 271 НК РФ);
  • внереализационными расходами при превышении официального курса ЦБ РФ над курсом продажи на дату перехода права собственности на иностранную валюту (пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ, пп. 9 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Имущество в виде валютных ценностей (в данном случае денежные средства на валютном счете) пересчитывается в рубли по официальному курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности на указанное имущество (в данном случае на дату продажи валюты банку) и на последнее число каждого месяца (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). Положительные и отрицательные курсовые разницы от пересчета учитываются в составе внереализационных доходов и внереализационных расходов на даты пересчета (п. 11 ст. 250, пп. 7 п. 4 ст. 271, пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Единый налог при применении УСН

Для целей исчисления единого налога при применении УСН учитываются (признаются во внереализационных доходах) только положительные курсовые разницы, образовавшиеся из-за отклонения курса продажи валюты от официального курса ЦБ РФ (п. 1 ст. 346.15, пп. 2 п. 1 ст. 248, абз. 8 п. 1 ст. 248, п. 2 ст. 250 НК РФ).

Отрицательные курсовые разницы от продажи валюты в расходах не признаются, т.к. эти расходы не поименованы в ст. 346.16 НК РФ. Это подтверждает и Минфин России в письме от 28.08.2015 № 03-11-09/49620.

Переоценка имущества в виде валютных ценностей (в т.ч. по валютным банковским счетам) в связи с изменением официального курса иностранной валюты, установленного ЦБ РФ, в целях главы 26.2 НК РФ не производится, доходы и расходы от такой переоценки не определяются и не учитываются (п. 5 ст. 346.17 НК РФ).